會計論文會計準(zhǔn)則與稅法關(guān)系

　　企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法差異的進(jìn)一步擴(kuò)大，是我國會計準(zhǔn)則體系與稅法體系逐步獨(dú)立完善的體現(xiàn)。這篇會計論文深入發(fā)掘和分析會計準(zhǔn)則與稅法差異的根本原因，有利于對兩者的差異進(jìn)行協(xié)調(diào)，合理地納稅，同時又有利于簡化會計核算的手續(xù)，保證會計信息的質(zhì)量�！�現(xiàn)代審計與會計》是由黑龍江省審計科學(xué)研究所主辦，《現(xiàn)代審計與會計》宣傳黨和國家的審計(會計)方針、政策;研究和探討前沿審計(財會)知識;交流工作經(jīng)驗。是熱愛審計、財會事業(yè)者永遠(yuǎn)的良師益友。

　　摘要：企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法存在著天然的互動協(xié)作關(guān)系，兩者在出發(fā)點(diǎn)、確認(rèn)與計量等方面存在著差異。本文通過闡述會計準(zhǔn)則與稅法之間的辯證關(guān)系，進(jìn)一步揭示分析兩者差異的根本原因，旨在幫助廣大稅務(wù)會計工作者明晰事理，正確地處理兩者的差異，合理地進(jìn)行納稅調(diào)整。

　　關(guān)鍵詞：企業(yè)會計準(zhǔn)則;稅法;關(guān)系;差異;根本原因

　　一、會計準(zhǔn)則與稅法之間的關(guān)系

　　(一)會計準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量的保證是稅法目標(biāo)實現(xiàn)的基礎(chǔ)

　　稅法的主要目標(biāo)是利用其統(tǒng)一的稅法體系，規(guī)范國家和企業(yè)的分配方式，理順分配關(guān)系，通過征稅來保證國家財政收入，利用稅收杠桿進(jìn)行宏觀調(diào)控，調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行。但稅款能否及時、準(zhǔn)確、足額地繳入國庫，與會計準(zhǔn)則所要求的會計信息質(zhì)量與會計核算關(guān)系較大。而會計準(zhǔn)則的目標(biāo)恰恰就是為了統(tǒng)一會計核算標(biāo)準(zhǔn)，保證會計信息質(zhì)量，滿足各方面包括稅務(wù)部門在內(nèi)的需要，保護(hù)有關(guān)方面的利益，同時也是為了保證稅法目標(biāo)的順利實現(xiàn)。因此，我們從這個角度完全可以說，會計準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量的保證，是稅法目標(biāo)實現(xiàn)的基礎(chǔ)。

　　(二)稅法對會計準(zhǔn)則的制定產(chǎn)生

　　一定的影響稅法具有強(qiáng)制性、固定性和無償性等特點(diǎn)，具體表現(xiàn)為任何納稅主體都必須嚴(yán)格執(zhí)行稅法的規(guī)定，不允許有任何形式的彈性或調(diào)整。而會計準(zhǔn)則相對于稅法而言，則具有適應(yīng)性、靈活性和信息真實性等特點(diǎn)，會計上確認(rèn)收入與費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)有些和稅法確認(rèn)收入與費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)不同，但會計準(zhǔn)則的制定必須考慮稅法對收入與費(fèi)用處理標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定，尤其是在會計實務(wù)操作中，需要充分體現(xiàn)稅法的要求。在稅收征納上，對于需要進(jìn)行納稅調(diào)整的事項，只能按照稅法的規(guī)定，進(jìn)行相關(guān)調(diào)整，不允許會計準(zhǔn)則與稅法相背離。稅法客觀上對會計準(zhǔn)則的制定產(chǎn)生了一定的影響。

　　(三)會計準(zhǔn)則與稅法服務(wù)的對象

　　有著內(nèi)在的一致性會計準(zhǔn)則服務(wù)的對象是企業(yè)，是為企業(yè)的所有者服務(wù)，更好地保護(hù)所有者的權(quán)益，使得企業(yè)的資本在保值的基礎(chǔ)上產(chǎn)生增值，以達(dá)到利益和效益的最大化，進(jìn)而也擴(kuò)大了稅源。而稅法服務(wù)的對象是國家，是為了保障國家的稅基和稅源，稅收籌集的資金用之于國家基礎(chǔ)設(shè)施的建設(shè)，為全社會提供公共產(chǎn)品和服務(wù)，保障公共利益的實現(xiàn)，每個納稅人都屬于公共利益服務(wù)對象的組成部分。所以，會計準(zhǔn)則與稅法歸根結(jié)底都是共同服務(wù)于所有者的根本利益，因而兩者服務(wù)的對象有著內(nèi)在的一致性。此外，稅法在確定稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅權(quán)力和會計主體履行納稅義務(wù)的同時，相應(yīng)地規(guī)定了稅務(wù)機(jī)關(guān)必須應(yīng)盡的義務(wù)和會計主體應(yīng)該享有的權(quán)利;稅法不僅是稅務(wù)機(jī)關(guān)征稅的法律依據(jù)，而且也是會計主體保護(hù)自身合法權(quán)益的重要法律依據(jù)。

　　二、會計準(zhǔn)則與稅法差異的類型

　　會計準(zhǔn)則與稅法的差異可以劃分為三種類型，即永久性差異、時間性差異與暫時性差異。

　　(一)永久性差異

　　永久性差異指在某一會計期間，由于會計準(zhǔn)則和稅法在計算收益、費(fèi)用或損失時的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。該種差異在本會計期發(fā)生，但不會在以后各會計期轉(zhuǎn)回。它遵循的是收入費(fèi)用觀，具體表現(xiàn)為可免稅收入(如企業(yè)購買的國債利息收入;企業(yè)從國內(nèi)居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，若兩企業(yè)繳納所得稅的稅率相同時，則這部分投資收益不再繳納所得稅)、應(yīng)納稅收入(如企業(yè)將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于在建工程等)、不可抵扣的費(fèi)用或損失(如廣告性質(zhì)的贊助支出、非公益性的捐贈支出、各種違法違規(guī)罰款等)以及加計扣除的費(fèi)用(如研究無形資產(chǎn)時的費(fèi)用化支出)等四個方面。這四個方面又可歸結(jié)為兩大類，第一類是作為稅前會計利潤的收益和可在稅前會計利潤中扣除的利潤或損失，但其不作為計算應(yīng)稅所得的收益和不能在應(yīng)稅所得前扣除的費(fèi)用或損失;第二類是不作為稅前會計利潤的收益和不能在稅前會計利潤中扣除的費(fèi)用或損失，但在計算應(yīng)稅所得時作為收益和可在應(yīng)稅所得收益扣除的費(fèi)用或損失。

　　(二)時間性差異

　　時間性差異是指在一個會計期間產(chǎn)生而在以后一個或多個會計期間轉(zhuǎn)回的會計收益與應(yīng)稅收益之間的差異。這種差異按其對會計收益與應(yīng)稅收益的影響不同又可分為兩大類：一類是因會計收益大于應(yīng)稅收益而產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債的時間性差異，具體又體現(xiàn)為企業(yè)獲得的某項收益，按會計準(zhǔn)則規(guī)定，在會計報表上確認(rèn)為當(dāng)期收益，但按稅法規(guī)定需待以后期間確認(rèn)為應(yīng)稅所得(如投資企業(yè)從國內(nèi)居民企業(yè)取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，當(dāng)投資企業(yè)的所得稅稅率大于被投資企業(yè)的所得稅稅率時，會產(chǎn)生應(yīng)納稅時間性差異);企業(yè)發(fā)生的某項費(fèi)用或損失，按會計準(zhǔn)則規(guī)定，在會計報表上于以后確認(rèn)為費(fèi)用或損失，但按稅法規(guī)定可以從當(dāng)期應(yīng)稅所得中扣減(如會計準(zhǔn)則與稅法對某項固定資產(chǎn)分別采用直線法、加速折舊法計提折舊，在固定資產(chǎn)使用初期會產(chǎn)生應(yīng)納稅時間性差異)。另一類是因會計收益小于應(yīng)稅收益而產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)的時間性差異，具體又體現(xiàn)為企業(yè)獲得的某項收益，按會計準(zhǔn)則規(guī)定，在會計報表上于以后期間確認(rèn)收益，但按稅法規(guī)定需計入當(dāng)期應(yīng)稅所得，從而產(chǎn)生可抵扣時間性差異;企業(yè)發(fā)生的某項費(fèi)用或損失，按會計準(zhǔn)則規(guī)定，在會計報表上確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用或損失，但按稅法規(guī)定待以后期間從應(yīng)稅所得中扣減(如企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量保修費(fèi)用，會產(chǎn)生可抵減時間性差異)。

　　(三)暫時性差異

　　暫時性差異是指資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)的一項資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差異，它遵循的是資產(chǎn)負(fù)債觀。資產(chǎn)、負(fù)債賬面價值的確認(rèn)依據(jù)是企業(yè)會計準(zhǔn)則，而其計稅基礎(chǔ)確認(rèn)的依據(jù)是所得稅法。資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額在未來會計年度內(nèi)，當(dāng)該資產(chǎn)收回或該負(fù)債清償時，會產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異。會計上對所確認(rèn)的資產(chǎn)而言，意味著該資產(chǎn)的賬面價值在未來期間將以流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益的形式收回，對所確認(rèn)的負(fù)債而言，意味著該負(fù)債的賬面價值在未來期間將通過含有經(jīng)濟(jì)利益的資源流出企業(yè)予以清償，當(dāng)經(jīng)濟(jì)資源在未來流出企業(yè)時，可以將該部分或全部金額在晚于負(fù)債確認(rèn)期間的某個期間在確定應(yīng)稅收益時抵扣。因而當(dāng)資產(chǎn)的賬面價值大于其計稅基或該負(fù)債的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)時，應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益的金額將大于計稅時應(yīng)該允許抵扣的金額，這個差額就是應(yīng)納稅暫時性差異。反之，當(dāng)負(fù)債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)，或資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)時，它們之間的差額就是可抵扣暫時性差異。暫時性差異涵蓋了所有的時間性差異，但時間性差異不對等于暫時性差異。

　　三、會計準(zhǔn)則與稅法差異的根本原因

　　(一)會計準(zhǔn)則與稅法的出發(fā)點(diǎn)和目的不同

　　會計準(zhǔn)則是從保護(hù)投資者的利益出發(fā)，對財務(wù)報告編制主體即經(jīng)營者會計行為的規(guī)范。制定企業(yè)會計準(zhǔn)則的目的是規(guī)范企業(yè)的核算工作，提高會計信息質(zhì)量，約束財務(wù)報告編制主體向投資者、債權(quán)人等說實話，提供有用的信息，使投資者能根據(jù)財務(wù)報告的分析作出正確的投資決策。而稅法是從國家的利益出發(fā)，對納稅主體的涉稅行為進(jìn)行規(guī)范。制定稅法的目的是為了調(diào)整國家與納稅人之間在征納稅方面的權(quán)利與義務(wù)，保障國家利益和納稅人的合法權(quán)益，維護(hù)正常的經(jīng)濟(jì)秩序，保證國家稅源的安全、完整與及時。由于兩者的基本出發(fā)點(diǎn)與目的不同，必然導(dǎo)致兩者在設(shè)計和制定的層面、內(nèi)容上存在差異。

　　(二)會計準(zhǔn)則與稅法遵循的原則不同

　　會計準(zhǔn)則關(guān)于會計信息質(zhì)量的要求中，規(guī)定要遵循諸如客觀性、相關(guān)性等八個方面的基本原則，尤其重視謹(jǐn)慎性和實質(zhì)重于形式原則的運(yùn)用。因此，會計準(zhǔn)則對收入依據(jù)其經(jīng)濟(jì)實質(zhì)予以確認(rèn)，對成本費(fèi)用依據(jù)會計人員的主觀估計予以確認(rèn)。而稅法是保證國家財政收入和維護(hù)法的客觀性、嚴(yán)肅性的國家調(diào)控途徑之一，其計稅依據(jù)必須是客觀的、唯一的，因此，它不能帶有主觀性和不確定性。稅法對收入的確認(rèn)側(cè)重于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)社會價值的實現(xiàn)，對費(fèi)用的扣除要求有明確的法律依據(jù)。稅法雖然也遵循一些會計核算的基本原則，但是基于稅法堅持的法定原則、收入均衡原則、反避稅原則等，在諸如謹(jǐn)慎性原則等會計基本原則的使用中又與其有所背離。

　　(三)會計準(zhǔn)則與稅法確認(rèn)與計量的標(biāo)準(zhǔn)不同

　　1.在確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)方面。雖然會計準(zhǔn)則與稅法都是以權(quán)責(zé)發(fā)生制作為確認(rèn)的基礎(chǔ)，但是兩者的標(biāo)準(zhǔn)不同。會計準(zhǔn)則對收入、利得與費(fèi)用、損失的判斷標(biāo)準(zhǔn)對等，收入確認(rèn)已收、應(yīng)收，費(fèi)用確認(rèn)已付、應(yīng)付，而且會計準(zhǔn)則的確認(rèn)還需遵循會計信息質(zhì)量的相關(guān)性、實質(zhì)重于形式、謹(jǐn)慎性原則等修訂性原則。對資產(chǎn)和負(fù)債采取雙重確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，即既要符合它們的定義，又要符合它們的確認(rèn)條件，這樣才能確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)與負(fù)債。而稅法對收入、利得與費(fèi)用、損失的判斷標(biāo)準(zhǔn)不對等，收入側(cè)重已收、應(yīng)收，費(fèi)用側(cè)重實際支付。稅法的權(quán)責(zé)發(fā)生制合理標(biāo)準(zhǔn)更多地依賴于合法性與確定性。因此，支出是以實際發(fā)生為標(biāo)準(zhǔn)，收入以合同約定為標(biāo)準(zhǔn)。同時，稅法對權(quán)責(zé)發(fā)生制還需通過劃分收益性支出與資本性支出原則來修訂;而會計準(zhǔn)則就不再以此原則作為確認(rèn)費(fèi)用與資產(chǎn)的判斷標(biāo)準(zhǔn)，它是以資產(chǎn)的定義和確認(rèn)條件作為判斷資本化的標(biāo)準(zhǔn)，即能夠資本化的支出就屬于資產(chǎn)，不能資本化的支出就屬于費(fèi)用。兩者確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)不同，必然導(dǎo)致兩者產(chǎn)生差異。

　　2.在計量標(biāo)準(zhǔn)方面。會計準(zhǔn)則規(guī)定了五種計量屬性，即歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值，各種計量屬性的適用對象取決于交易事項的經(jīng)濟(jì)特征。但公允價值計量屬性要求適度、謹(jǐn)慎地使用，體現(xiàn)在金融工具的確認(rèn)與計量、投資性房地產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、租賃等少數(shù)具體會計準(zhǔn)則中。除歷史成本計量屬性外，其他計量屬性在運(yùn)用中均依賴于會計人員的職業(yè)判斷，存在著不確定性。而稅法則出于減少不確定性，在計量中主要使用于兩種計量屬性，即歷史成本與公允價值計量屬性。規(guī)定企業(yè)的各項資產(chǎn)，以歷史成本作為計稅基礎(chǔ);收入應(yīng)按照公允價值確定其金額;企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。兩者計量屬性不同，必須導(dǎo)致兩者產(chǎn)生差異。

　　四、結(jié)束語

　　隨著我國市場經(jīng)濟(jì)體制的健全和不斷完善，在當(dāng)今經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展過程中，企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法相互影響、相互切磋、互為啟發(fā)，有著天然的互動協(xié)作關(guān)系，在共勉互勵之中延續(xù)各自的發(fā)展軌跡。如何正確處理企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法之間的關(guān)系，仍然是一個任重而道遠(yuǎn)的課題。

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