本文摘要：如今，越來越多的學者開始認識到了傳統(tǒng)成本計量模式的局限性，他們對此進行了大量研究并期待能夠去改變其弊端。
問：高級會計師論文發(fā)表要求
答：高級會計師發(fā)表論文在撰寫上的要求如下：
�、僬撐闹幸玫奈淖�、數(shù)據(jù)應采取加注的方式，并在參考文獻表中注明原作者、原文章名稱、頁碼、日期;
�、� 論文中引用的表格應在表格下面注釋原作者、原文章名稱、頁碼、日期;
�、� 申報論文須用A4(210×297MM)標準大小的白紙單面打印、裝訂，并按照編寫格式中的項目順序裝訂;
�、� 論文摘要字數(shù)在200至300字之間，正文字數(shù)在3000-5000字左右。
一、引言
成本計量的傳統(tǒng)模式一般是將其嫁接在會計賬戶系統(tǒng)上。早在八十多年前，工程師和會計師們結合了會計賬戶系統(tǒng)與成本記錄，創(chuàng)立了一套程序化、規(guī)范化的成本計量模式，形成了一套較為成熟的成本會計方法。這種方法的出現(xiàn)有效提高了企業(yè)經(jīng)營管理的信息質量，促進了管理方法及理論的進步，同時，成本會計這一新的會計分支學科也由此誕生。因其獨立的理論和方法，這一分支學科至今受到廣大學者的深入研究�，F(xiàn)代環(huán)境下，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境在信息不斷更迭的時代潮流中變化巨大，在這種變化下，企業(yè)的管理科學不斷發(fā)展，管理科學的發(fā)展也不能離開成本計量的發(fā)展。成本計量的要求在當今經(jīng)濟社會的督促下不斷提高，日益增長的需求在舊的計量模式下已經(jīng)無法得到滿足，例如：成本計量的傳統(tǒng)模式忽視了“核心競爭”;成本重心前移所產(chǎn)生的信息“時滯”現(xiàn)象;傳統(tǒng)成本計量模式與現(xiàn)代化的管理思想相互制約;過于簡單地對待間接費用，因而不能將業(yè)務活動背后真正的成本動因展現(xiàn)出來;大量戰(zhàn)略信息被傳統(tǒng)的成本計量所淹沒，難以真正體現(xiàn)出企業(yè)績效等缺陷。
因為傳統(tǒng)模式下的成本會計取決于賬戶，然而本身的構造型缺陷難以符合多目標的要求。Robert S.Kaplan和H.T.Johnson指出，現(xiàn)在的成本會計系統(tǒng)期望在三個方面得到滿足：(1)為了能及時編制財務報表，要事先將部分期間成本分配到產(chǎn)品上;(2)提供產(chǎn)品成本估計數(shù)據(jù)給經(jīng)營管理者及產(chǎn)品;(3)將過程控制信息提供給成本中心管理者。傳統(tǒng)模式只用一種簡單的成本系統(tǒng)來實現(xiàn)上述目標。但是由于占據(jù)思想主導地位的是財務會計，因此往往只能適用于首要目標。這種僅僅能夠適用于外部財務報告的系統(tǒng)對于控制成本中心的過程來說卻并沒有實質性的幫助，嚴重的情況下還會造成產(chǎn)品成本錯誤。分配模式的差異，報告期的差異，以及成本計量對象的差異等決定了成本預算和產(chǎn)品成本以及控制過程的目標。僅僅依賴賬戶系統(tǒng)是不足以支撐三種成本計量去正確完成每一項規(guī)定的任務。所以，一個能夠打破傳統(tǒng)計量模式的，改變其固有缺陷的，全新的模式需要被建立起來。
二、國內外成本計量理論研究的現(xiàn)狀
如今，越來越多的學者開始認識到了傳統(tǒng)成本計量模式的局限性，他們對此進行了大量研究并期待能夠去改變其弊端。目前的研究者主要有三類，第一個研究方陣是主流的財務人士，工作的性質使他們需要不斷提高信息品質，能夠把會計計量模式構建成一種能滿足各類信息需求人員的模型。當然該模型包括成本計量的規(guī)則。另一個重要的方陣是管理會計師，管理會計師們需要創(chuàng)造出全新的產(chǎn)品成本管理方式及成本計量模式來更好地滿足管理需要。產(chǎn)品全生命周期成本、資本成本計算、戰(zhàn)略成本會計、質量成本計算、作業(yè)成本會計以及現(xiàn)金流量制會計等新方法和新概念不斷涌現(xiàn)，為成本計量提供了更加廣闊的視野。第三個研究方陣是信息工程師，他們來自于企業(yè)管理信息系統(tǒng)方面，通過網(wǎng)絡技術和計算機來優(yōu)化企業(yè)信息化管理，考慮整個企業(yè)管理信息的成本計量問題來對其提出整體的解決方案。第三個研究方陣屬于會計界外部人士，其優(yōu)點是其能夠不被傳統(tǒng)的方式所局限，很好地致力于新奇思路的探索。這一優(yōu)點也使會計外部人士成為了發(fā)展會計新的成本模式中的重要一支。在國內，有不少學者開始致力于成本管理問題的研究，例如陳勝群、郭道揚、胡玉民、歐陽清、潘飛、王化成、徐政旦、余緒纓、楊雄勝等學者對成本管理多方面進行研究，并且取得了非常好的效果。遺憾的是這一領域的研究仍然處于缺乏系統(tǒng)性的階段，主要表現(xiàn)是：(1)打破會計賬戶系統(tǒng)進行成本計量的研究尚無;(2)在信息化和管理視角來研究成本計量的學者并不多;(3)系統(tǒng)研究成本計量規(guī)范的論文少見。
目前在西方，主要有傳統(tǒng)和創(chuàng)新兩大成本會計研究的學派觀念。守舊型的傳統(tǒng)學派往往束縛于傳統(tǒng)模式，其所研究出來的成本技術方法對現(xiàn)實企業(yè)的管理需要無法充分滿足，落后于時代的發(fā)展;然而創(chuàng)新學派卻缺少理論體系的系統(tǒng)性優(yōu)勢，雖然他們融入了大量相關學科的研究成果(如數(shù)學、管理工程、計算機等)來構建新的成本會計計量模式，但往往只是對這些科學成果進行呆板的拼湊，機械地注入會計學科，從而脫離了新的會計理論體系。同時一些新成果不符合傳統(tǒng)會計規(guī)范，用規(guī)范理論無法解釋和支撐。往往最不應該被忽視的是會計界之外的第三種研究力量，他們雖然一般是其他行業(yè)的設計師或者信息工程師，但卻能在會計計量領域提出較多的新方法和新思路，突破了傳統(tǒng)會計思路的思維桎梏，如Jayaram(1999)、Lee et.al (1997)、Vanackee(1993)、Sterman(1989)等，從流程重組以及戰(zhàn)略、信息技術、運籌學、系統(tǒng)動力學等不同角度與學科領域對成本計量進行了深入研究，提出了許多大膽且獨具創(chuàng)意的新思路，本文在研究前人跨界思想后受到啟迪，有了創(chuàng)新思考。
三、跨管理會計與財務會計的成本計量系統(tǒng)設計思想和結構
不同于傳統(tǒng)模式和生搬硬套拼湊出的新規(guī)范，本研究希望構想出一個突破會計賬戶框架的跨管理會計與財務會計的成本計量的開放性系統(tǒng)，這樣一個系統(tǒng)應該是多維成本計量的、基于三層結構的、開放式的計量系統(tǒng)。
(一)現(xiàn)代成本計量系統(tǒng)的要求
一般而言，現(xiàn)代的新成本計量有以下5個基本要求： (1)為企業(yè)提供戰(zhàn)略成本信息，以對其進行長遠規(guī)劃和整體策略服務;
(2)提供成本信息來進行定價決策和資源分配決策;
(3)分配給成品部分期間成本，方便編制財務會計報表;
(4)對人員服務進行評價，衡量業(yè)績指標;
(5)提供成本控制和成本計劃服務來實施企業(yè)經(jīng)營活動。
第一個要求面向戰(zhàn)略管理，分析企業(yè)經(jīng)營環(huán)境，規(guī)劃整個企業(yè)運營的策略，通過價值鏈分析發(fā)現(xiàn)經(jīng)營中的威脅和機會，此時成本信息能夠支持決策。第二個要求面向戰(zhàn)略層，同時也面向執(zhí)行層，為資源分配提供一定的幫助。而第三個要求則是針對外部的財務會計，新計量系統(tǒng)把所需的成本數(shù)據(jù)信息傳遞給外部會計。第四個要求和第五個要求針對核心的管理層，為管理者提供一定的信息幫助，使之做出正確決策。
(二)成本決策支持系統(tǒng)設計思想
成本信息系統(tǒng)應該使用決策支持系統(tǒng)來保證成本信息能進行多目標的決策。該決策支持系統(tǒng)(DSS)結合了人與計算機在信息處理能力上的優(yōu)勢，幫助決策者解決了半結構化及非結構化決策問題。此系統(tǒng)能對不同的數(shù)據(jù)輸入進行分類處理與人機交互，而且反應速度快，可以滿足多目標的決策要求等。成本決策支持系統(tǒng)設置有兩個基本庫――模型庫和數(shù)據(jù)庫，不同的計量和確認規(guī)則存放在模型庫，而會計交易的基本事項則記載在數(shù)據(jù)庫。在使用成本信息時，系統(tǒng)鑒別出不同信息使用者的不同使用目的來制定相應的確認和計量規(guī)則，組合起密切關系到信息使用者決策的成本信息內容，從而避免了傳統(tǒng)成本計量系統(tǒng)中的某些缺點，例如所提供會計數(shù)據(jù)的固定規(guī)則性。
(三)成本計量模式的三層結構
一般將成本計量模式劃分為公司戰(zhàn)略層成本計量、管理控制層成本計量和作業(yè)層成本計量三層結構。成本計算順序一般是由作業(yè)層開始來記錄和計算原始成本;用原始信息幫助管理控制層控制成本預算;最后利用之前兩層結構的成本信息提供戰(zhàn)略層分析與決策思路。成本分析則相反：公司戰(zhàn)略層對“成本鏈”的成本相對優(yōu)勢采用價值鏈分析工具進行分析;管理控制層則是控制成本預算，評價成本過程;作業(yè)層成本則通過對特定對象的分析來完成成本改善。
(四)突破賬戶約束的開放系統(tǒng)結構
應在賬戶系統(tǒng)之外構建一個突破了會計賬戶系統(tǒng)的開放性的成本計量模式。在設計底層的作業(yè)層成本計量系統(tǒng)的同時考慮其上兩個層次的具體需求，以獲取更為準確和可行的匯總數(shù)據(jù)。
圖1左邊體現(xiàn)了成本計量系統(tǒng)的內在邏輯結構。(1)設計成本對象。成本對象的多維性包括產(chǎn)品、商標、作業(yè)、客戶、部門、項目、服務等。由于增加一個成本對象帶來的是級數(shù)倍的新增系統(tǒng)數(shù)據(jù)處理數(shù)量，因此要謹慎地確定對象數(shù)量。(2)成本對象的劃分取決于動態(tài)的直接和間接成本。直接成本納入特定成本對象，而間接成本則采用分配計入的方式。一般而言，直接成本越多，越能準確計算出成本，但是會大大增加其計算花費。(3)匯總邏輯關系以確定成本等級。制造企業(yè)通常有產(chǎn)量層成本、批量層成本、工廠服務成本、產(chǎn)品支持成本四個成本等級。這種等級劃分能滿足不同層次管理者對成本分析的需要，從而確定合適的成本動因。(4)選擇合適的成本計算制度。實際工作中，往往用混合成本計算制度替代了較為少見的單純成本計算制度。(5)確定間接成本庫數(shù)量。成本動因分析在較多的間接成本庫數(shù)量下更為有利，也能更加方便地采取措施降低成本應對價值鏈上低效率或不增值的活動。
(五)改變傳統(tǒng)成本計算的數(shù)據(jù)流向
傳統(tǒng)模式中的數(shù)據(jù)流向順序是：財務系統(tǒng)――管理系統(tǒng)――業(yè)務系統(tǒng)，也就是說首先要將財務憑證把交易事項記錄到賬簿上，然后業(yè)務部門通過賬簿把所需要的信息提供給其他部門，使信息幫助各部門正確做出決策。但是在未來發(fā)展中，這一傳統(tǒng)流向會發(fā)生根本性的改變。如圖1右所示，數(shù)據(jù)將首先由業(yè)務系統(tǒng)轉向管理會計，然后管理系統(tǒng)流轉到財務系統(tǒng)。新的數(shù)據(jù)流向中，業(yè)務部門對發(fā)生的事項進行準確的記錄，達到物流、人流、資金流完整統(tǒng)一的數(shù)據(jù)鏈后管理信息將流轉到管理系統(tǒng)，以供管理部門進行成本的管理和控制，而相對于管理系統(tǒng)而言，財務會計系統(tǒng)所需要的信息是較為嚴格的，財務部門應該把符合會計準則的成本信息從業(yè)務數(shù)據(jù)庫中提取到會計賬簿系統(tǒng)中，把那些不符合會計準則的信息從系統(tǒng)中剔除出來。
(六)成型于模型庫的成本計量系統(tǒng)結構
決策支持系統(tǒng)包括了管理會計信息系統(tǒng)，可以參照決策支持系統(tǒng)的數(shù)據(jù)庫和模型庫所組成的結構來進行設計。其中，模型庫是管理會計信息系統(tǒng)不同于財務會計信息系統(tǒng)的重要特征，作為管理信息的核心，數(shù)據(jù)庫同時和財務信息系統(tǒng)共享數(shù)據(jù)信息。管理型會計在做出決策時需要的各種基本模型都可以在模型庫中找到。管理型會計在模型庫中通過對模型進行分析、調用和運算，從而作出決策。成型于模型庫的管理會計的信息系統(tǒng)如圖2所示。
該系統(tǒng)包含三個子系統(tǒng)，也就是數(shù)據(jù)庫的子系統(tǒng)、問題處理及人機交互的子系統(tǒng)、模型庫的子系統(tǒng)。一個是依照決策內容和分析方法的區(qū)別，需要將各種數(shù)據(jù)庫文件分別建立在系統(tǒng)之中，將維護和管理系統(tǒng)中所使用的各種數(shù)據(jù)文件的任務交給數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)。它包含有分析、決策模型里用到的基本數(shù)據(jù)以及產(chǎn)生結果后的決策。一個是通過模型庫分類管理會計中經(jīng)常使用到的分析、決策方法，這些方法是尋找問題解決方案的重中之重，另外模型庫管理系統(tǒng)所進行的最主要的工作是運行管理模型記憶管理存儲。一個是問題處理及人機交互的子系統(tǒng)，該系統(tǒng)能夠進行數(shù)據(jù)處理與數(shù)值計算、人機對話、組合運行多模型結構等，具有作出決策的模型庫綜合性功能。
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四、成本會計計量系統(tǒng)的模型規(guī)范及推廣運用
(一)模型庫中的組織及存儲
構造出管理信息系統(tǒng)的一個重點問題是模型的儲存和組織。一般用模型文件和模型描述來刻畫一個基礎模型，通過模型把相關事項涉及到的各種信息如實記錄到模型描述中，記錄應該包括模型的名稱、模型的接口以及其所屬模型庫等內容。有的模型文件是數(shù)據(jù)文件，當然也有可能是程序文件。 通常模型庫中模型文件庫和模型字典庫這兩個部分實現(xiàn)對模型和模型描述的區(qū)分，而模型的管理、查詢、存儲模型信息主要依賴于模型字典庫。模型字典庫的優(yōu)點主要有以下幾個方面：
首先，模型字典庫能夠將模型進行分類。由于社會的不斷向前發(fā)展，會計決策中出現(xiàn)的問題也會越來越多，新類型的模型需要不斷被建立。針對不同的問題需要不同類型的模型來做出不同的決策和解決辦法。基于此，模型的分類就顯得很有必要。而模型分類的首要步驟就是字典庫分類。
其次，模型字典庫可以索引模型文件。模型的四個組成部分為說明文件、源程序、目標程序和數(shù)據(jù)文件。模型的增加導致這些部分同時增加。構建文件索引，能夠方便各模型與模型文件的聯(lián)系，是相當重要的。
最后，方便查詢和維護模型。因為字典能索引模型文件，通過索引能快速找到某事項適用的模型，也使得清除、增加和更改等操作更加方便。數(shù)據(jù)庫形式、菜單形式和文本形式組成模型字典庫，而數(shù)據(jù)庫形式被運用于決策支持系統(tǒng)，使每個模型形成一個記錄，然后使用關系數(shù)據(jù)庫的模式來存放模型字典的內容。
這是一種適用于模型的查詢、區(qū)分及更改的組織形式。把模型字典分為三個部分：其一是表層，它記錄模型的總體信息，如模型名、模型類及子類和模型號等信息。其二是中間層，它記錄著各個模型的個體信息，如模型文件、模型存儲位置、單元模型間連接等內容。其三是內層，它記錄的是模型參數(shù)和變量間信息，如類型、變量名、變量說明、長度、上下限等內容。
模型在計算機中以文件的形式表現(xiàn)出來。基于此，建立模型字典庫的同時，也應該建立模型文件庫，在不同的子欄目下應該記錄不同的模型文件，其中應包含目標程序文件、變量文件、模型說明文件、模型數(shù)據(jù)文件和源程序文件等。這種儲存形式由兩部分組成，第一部分是模型文件庫，具有文件形式，也是模型的主體，主要按文件方式存儲;第二部分是模型字典庫，它是一種組織結構形式，不過以模型文件名來存儲。需要注意的是應該在模型字典中指明模型文件的存取路徑。
(二)成本計量模型庫管理系統(tǒng)功能
模型庫管理系統(tǒng)能提供給決策者各種模型來支持其做出決策，主要功能如下：
1.管理模型的存取
該功能涵蓋新建、查詢和更新模型。新建模型是指定義模型語言，用戶可以通過它來進行模型的新建，隨著模型數(shù)量的增加，模型字典中的數(shù)據(jù)也發(fā)生變化。查詢模型是指用戶通過模型語言查詢對模型特征加以了解并且從模型庫中調出模型，從而查詢模型文件。更新模型是指利用數(shù)據(jù)更新來修改模型參數(shù)，并且不改變模型的結構。這一工作不修改模型字典，只修改了模型文件;但是在對模型的變量和參數(shù)有所增加或減少時，就需要對相應的模型字典加以修改。
2.數(shù)據(jù)庫鏈接
啟動數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)和數(shù)據(jù)析取系統(tǒng)來儲存初始數(shù)據(jù)和運算結果。
3.維護模型
修改模型字典，對模型進行集成、聯(lián)接、重構和刪除等維護操作。
4.控制模型運行
模型的單獨運行和組合運行同時進行。對于其運行控制機制，所屬機構要提供順序、選擇、循環(huán)的基本控制機制。這時模型文件需要通過模型字典協(xié)助運行，首先應該做的是確定模型文件的運行路徑，進而找到具體文件啟動模型的運行。
5.人機交互系統(tǒng)的聯(lián)系作用
決策者直接將模型庫交互系統(tǒng)與管理系統(tǒng)加以聯(lián)系，方便用戶進行使用和控制。
五、總結
基于會計賬戶系統(tǒng)的傳統(tǒng)成本計量模式已不能適應當今企業(yè)的發(fā)展需求，它的種種落后于社會的弊端，無疑不利于企業(yè)作出決策，有時還會導致企業(yè)出現(xiàn)錯誤決策。在這種情況下，基于模型庫的成本計量分析系統(tǒng)則在分析理念與分析方法方面與時俱進，因此逐漸得到各界人士的青睞。今后，應當基于成本計量模式的三層結構，按照成本決策支持系統(tǒng)的思路設計出不拘泥于賬戶約束的開放式系統(tǒng)結構，并且變換傳統(tǒng)成本計算的數(shù)據(jù)流向，以構建出一套開放性的成本計量系統(tǒng)。另外，要認識到模型字典庫和成本計量模型庫管理系統(tǒng)的關鍵性作用，更進一步挖掘它們對成本會計計量系統(tǒng)構建起到的正面作用。相信，經(jīng)過后人的不懈努力，基于模型庫的成本計量分析系統(tǒng)必將在未來的會計成本分析領域大展身手。
推薦期刊:《西部財會》(月刊)創(chuàng)刊于2002年，是陜西省財政廳主管、陜西財政科學研究所主辦的具有國際標準出版物號和國內統(tǒng)一連續(xù)出版物號的財經(jīng)類月刊，以探討財經(jīng)理論、研究財經(jīng)實務、交流財經(jīng)信息、宣傳財經(jīng)政策為主旨，以財政、稅務、財務、會計、審計工作者及相關人士為主要讀者對象。
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