本文摘要：本篇文章是由《 稅務(wù)研究 》發(fā)表的一篇稅務(wù)論文，創(chuàng)刊于1985年，由中國稅務(wù)雜志社主辦，國家稅務(wù)總局主管的中國稅收科學(xué)理論研究的最高學(xué)術(shù)期刊，國際標(biāo)準(zhǔn)刊號(hào)1003-448X，國內(nèi)統(tǒng)一刊號(hào)CN11-1011/F，國外發(fā)行代號(hào)，聯(lián)合征定代號(hào)LD111011。 內(nèi)容提要:本文認(rèn)為
本篇文章是由《稅務(wù)研究》發(fā)表的一篇稅務(wù)論文，創(chuàng)刊于1985年，由中國稅務(wù)雜志社主辦，國家稅務(wù)總局主管的中國稅收科學(xué)理論研究的最高學(xué)術(shù)期刊，國際標(biāo)準(zhǔn)刊號(hào)1003-448X，國內(nèi)統(tǒng)一刊號(hào)CN11-1011/F，國外發(fā)行代號(hào)，聯(lián)合征定代號(hào)LD111011。
內(nèi)容提要:本文認(rèn)為，房地產(chǎn)稅制度的建立和完善程度與經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)程度有一定關(guān)系;一些發(fā)達(dá)國家和地區(qū)在房地產(chǎn)稅制度建設(shè)、評(píng)估機(jī)構(gòu)設(shè)置、納稅人提出反對(duì)及上訴程序等方面的做法及經(jīng)驗(yàn)值得我國借鑒;最后本文結(jié)合我國國情，對(duì)我國房地產(chǎn)稅制改革提出了幾點(diǎn)建議。
關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)稅;評(píng)估;稅制改革
房地產(chǎn)稅是國際上許多國家都征收的一種財(cái)產(chǎn)稅，也是這些國家地方政府的重要財(cái)政收入來源。在一些國家或地區(qū)，房地產(chǎn)稅制度建立的歷史較長，因此，在我國房地產(chǎn)稅制度改革中，借鑒國際經(jīng)驗(yàn)和做法十分必要。
一、境外房地產(chǎn)稅制發(fā)
展概況及可資借鑒的“點(diǎn)”(一)房地產(chǎn)稅制度建立和完善程度與經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)程度有一定關(guān)系首先要明確一點(diǎn)，房地產(chǎn)稅制度建立和完善的程度與經(jīng)濟(jì)發(fā)在掌握的資料，評(píng)估機(jī)構(gòu)的設(shè)置方式主要可以歸納為三種類型：第一種：在政府行政機(jī)構(gòu)中設(shè)置評(píng)估機(jī)構(gòu)。比較典型的國家和地區(qū)是新加坡和香港地區(qū)。為了征收房地產(chǎn)稅，在政府行政機(jī)構(gòu)中專門設(shè)置了評(píng)估機(jī)構(gòu)，工作人員都是政府公務(wù)員。這是此種類型機(jī)構(gòu)設(shè)置的共同特點(diǎn)。新加坡和香港機(jī)構(gòu)設(shè)置略有區(qū)別之處是：香港從1995年以后，將評(píng)估工作和征收工作都?xì)w由差餉物業(yè)估價(jià)署負(fù)責(zé)，1995年以前，征收稅款工作是由稅務(wù)局負(fù)責(zé)。新加坡政府內(nèi)的國家稅務(wù)局中設(shè)置的評(píng)估機(jī)構(gòu)與征收工作獨(dú)立為兩個(gè)專門部門，房地產(chǎn)稅的評(píng)估由財(cái)產(chǎn)稅評(píng)估部門專門負(fù)責(zé)，這個(gè)部門的工作人員有170人左右，而稅款征收由征收發(fā)單部門專門負(fù)責(zé)。
第二種：政府設(shè)置非營利
性機(jī)構(gòu)專門負(fù)責(zé)評(píng)估工作。這種非營利性組織相當(dāng)于我國的事業(yè)單位。比較典型的國家和地區(qū)是英國、加拿大的某些省(各省做法不一致)。此種類型的做法是，財(cái)產(chǎn)稅的征收管理由稅務(wù)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)，但是房地產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估由政府設(shè)置專門的政府非行政機(jī)構(gòu)來承擔(dān)，該機(jī)構(gòu)將評(píng)估結(jié)果提供給稅務(wù)機(jī)關(guān)，作為財(cái)產(chǎn)稅征收的計(jì)稅依據(jù)。
第三種：政府服務(wù)外包給
社會(huì)專業(yè)公司。此種類型是政府公共服務(wù)的市場(chǎng)化運(yùn)作。政府通過招標(biāo)方式將財(cái)產(chǎn)稅的評(píng)估業(yè)務(wù)服務(wù)外包給專業(yè)評(píng)估公司。
比較典型的國家和地區(qū)是加拿大
的安大略省政府，將該省的房到大大提高。20世紀(jì)70年代開始的批量評(píng)估技術(shù)已經(jīng)在一些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家基本普及。目前一些經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家已經(jīng)將地理信息系統(tǒng)的G I S與財(cái)產(chǎn)稅評(píng)估技術(shù)CAMA相結(jié)合，提高了物業(yè)價(jià)值評(píng)估的準(zhǔn)確性，也提高了這個(gè)稅種的公平性。發(fā)展中國家在這些技術(shù)方面只是剛剛起步，處于做“學(xué)生”的階段。我國這次房地產(chǎn)稅改革，也是在邊學(xué)邊制定自己的評(píng)估軟件系統(tǒng)，但離將GIS系統(tǒng)與C A M A系統(tǒng)結(jié)合起來使用還有一段距離。
觀察國外在建立和完善房
地產(chǎn)稅制過程中的成功做法，筆者認(rèn)為，有以下兩點(diǎn)特別值得關(guān)注：一是如何設(shè)置房地產(chǎn)稅的評(píng)估機(jī)構(gòu);二是如何使納稅人有一個(gè)提出反對(duì)意見的渠道。下文將重點(diǎn)介紹這兩方面的情況及經(jīng)驗(yàn)。
(二)房地產(chǎn)稅評(píng)估機(jī)構(gòu)組
織方式的多樣化及共性由什么樣的機(jī)構(gòu)承擔(dān)房地產(chǎn)稅的評(píng)估工作是房地產(chǎn)稅制度設(shè)計(jì)中的一個(gè)重要問題，國際上對(duì)此并沒有統(tǒng)一的模式。
從稅收征管的一般邏輯上
講，評(píng)估工作就是要確定納稅人，尤其是確定計(jì)算稅額的課稅依據(jù)，即納稅人的計(jì)稅依據(jù)，然后根據(jù)稅率計(jì)算出納稅人應(yīng)該繳稅的數(shù)額，這一系列工作應(yīng)該由稅務(wù)機(jī)構(gòu)承擔(dān)。但是，從各國的做法來看，由于房地產(chǎn)價(jià)值評(píng)估要求較高的專業(yè)技術(shù)，需要一支擁有專門業(yè)務(wù)資格的評(píng)估師隊(duì)伍，所以各個(gè)國家在評(píng)估機(jī)構(gòu)設(shè)置上的做法是多樣化的。根據(jù)現(xiàn)達(dá)程度有一定關(guān)系。從國際上看，美國、英國、澳大利亞、加拿大、新加坡、香港地區(qū)等經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家和地區(qū)的房地產(chǎn)稅制度建設(shè)明顯地走在一些發(fā)展中國家前面。一是在這些國家和地區(qū)，財(cái)產(chǎn)稅(包括房地產(chǎn)稅)制度建立的歷史比較長。香港地區(qū)的差餉稅(也就是房地產(chǎn)稅)已經(jīng)有160多年的歷史。美國的房地產(chǎn)稅始于殖民地時(shí)代，也有著悠久的歷史。目前這個(gè)稅種都已成為當(dāng)?shù)卣�、尤其是地方基層政府重要或者是主要的�?cái)政稅收來源。由于開征房地產(chǎn)稅的歷史比較長，稅制得到不斷地完善。發(fā)展中國家目前正式開征的財(cái)產(chǎn)稅(包括房地產(chǎn)稅)往往時(shí)間比較短，稅制也不完善。比如越南，目前還沒有完整的財(cái)產(chǎn)稅，只有對(duì)土地征收的稅費(fèi)，對(duì)房屋是免稅的。我國新中國成立后建立的房地產(chǎn)稅收制度設(shè)計(jì)比較粗糙，目前保留的房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅是按照房屋原值做一定扣除和土地使用面積作為征稅的依據(jù)，與市場(chǎng)的房地產(chǎn)價(jià)格沒有關(guān)系，這種落后的、與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)不相適應(yīng)的稅制設(shè)計(jì)是房地產(chǎn)稅需要改革的主要?jiǎng)右�。二是一些�?jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的房地產(chǎn)稅評(píng)估技術(shù)水平遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于發(fā)展中國家。完善的房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)是房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值，所以征收房地產(chǎn)稅的基礎(chǔ)工作是對(duì)房地產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)值的評(píng)估，這是計(jì)算納稅人繳納稅額的依據(jù)。房地產(chǎn)價(jià)值評(píng)估所要求的技術(shù)程度較高，這是與其他稅種所不同的特殊之處。在計(jì)算機(jī)技術(shù)普及后，評(píng)估的速度和質(zhì)量得地產(chǎn)稅稅基評(píng)估責(zé)任委托給該省的市政不動(dòng)產(chǎn)評(píng)估公司(MPAC，Municipal Property AppraisalCorporate)，由其負(fù)責(zé)在安大略省范圍內(nèi)建立一個(gè)以市場(chǎng)價(jià)值為基礎(chǔ)、有統(tǒng)一不動(dòng)產(chǎn)稅稅基評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)的評(píng)稅系統(tǒng)，為各縣提供多樣化的評(píng)稅服務(wù)。
從以上三種類型評(píng)稅機(jī)構(gòu)的
設(shè)置來看，共性之處是在評(píng)稅機(jī)構(gòu)的設(shè)置和管理上都是以政府為主體的，換言之，房地產(chǎn)稅的評(píng)稅工作是政府的職責(zé)。三種類型的區(qū)別是評(píng)稅機(jī)構(gòu)的運(yùn)作機(jī)制有所不同：第一種是政府直接運(yùn)作和管理，后兩種引入了市場(chǎng)機(jī)制，把政府管理與市場(chǎng)運(yùn)作機(jī)制結(jié)合起來，第三種類型的市場(chǎng)運(yùn)作機(jī)制比第二種類型更徹底。
(三)賦予納稅人提出反對(duì)
意見的渠道：香港經(jīng)驗(yàn)香港差餉物業(yè)估價(jià)署是香港特區(qū)政府財(cái)政司下屬的一個(gè)專門負(fù)責(zé)評(píng)估差餉稅稅基，并負(fù)責(zé)征收差餉稅的行政機(jī)構(gòu)。它與稅務(wù)局和庫務(wù)署并列屬于財(cái)政司管理。目前該署共有人員編制852人。其職責(zé)根據(jù)《差餉條例》(香港法例第116章)的規(guī)定，負(fù)責(zé)評(píng)估、征收和管理差餉稅。同時(shí)，為政府其他部門提供估價(jià)及物業(yè)數(shù)據(jù)服務(wù)，主要是為征收土地地租的部門提供估價(jià)數(shù)據(jù)，地租按照土地的估值每年征收3%的物業(yè)收入。
目前，差餉稅和地租收入構(gòu)
成香港特別行政區(qū)政府穩(wěn)定而可靠的財(cái)政收入來源。2009～2010財(cái)年一般差餉稅收入占香港特別行政區(qū)政府收入總額的3.7%，加上地租收入，大約占政府收入總額的1 6%左右。
差餉物業(yè)估價(jià)署的具體職
責(zé)，如下圖所示：為了維護(hù)差餉稅的公平和公正，香港特區(qū)政府在相關(guān)稅收條例中規(guī)定了詳細(xì)和可操作的反對(duì)及上訴程序，這對(duì)于政府順利推行該稅種和維護(hù)納稅人權(quán)益來講都是至關(guān)重要的。簡(jiǎn)單來講，納稅人對(duì)評(píng)估房地產(chǎn)的租金估價(jià)提出反對(duì)及上訴的程序包括三個(gè)步驟:一是與估價(jià)署的測(cè)量師討論估值和評(píng)估結(jié)果，如果納稅人對(duì)解釋不滿，進(jìn)入第二步驟，向估價(jià)署署長提出反對(duì)或建議，若納稅人對(duì)署長的決定仍有不滿，可進(jìn)入第三步驟，向土地審裁處上訴。上述三個(gè)步驟都有嚴(yán)格的時(shí)間限制。一般來講，提出反對(duì)和上訴的估值數(shù)量占總估值數(shù)量的2.2%左右。
二、對(duì)我國房地產(chǎn)稅
制改革的幾點(diǎn)建議(一)房地產(chǎn)稅制改革應(yīng)該引起各級(jí)政府的高度
重視房地產(chǎn)稅是地方政府財(cái)政穩(wěn)定可靠的收入來源，尤其可以作為基層地方政府財(cái)政收入的主要來源，這是國際上許多國家的通行做法。不論從完善中國稅制體系以及地方稅制體系的角度，還是從進(jìn)一步完善中央與地方財(cái)政關(guān)系的角度，都需要各級(jí)政府高度重視房地產(chǎn)稅制改革。但我國從計(jì)劃經(jīng)濟(jì)延續(xù)下來的觀念是，政府往往重視與生產(chǎn)和流通有關(guān)的增值稅、營業(yè)稅等間接稅稅種，相對(duì)忽視財(cái)產(chǎn)稅等直接稅稅種。隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立與完善，與收入和財(cái)產(chǎn)相關(guān)的直接稅將成為更加重要的稅源，這樣的稅制體系變化在國際上是有規(guī)律可循的。所以，各級(jí)政府應(yīng)該比公眾更加關(guān)心房地產(chǎn)稅制的改革和建設(shè)。
目前，我國房地產(chǎn)市場(chǎng)的穩(wěn)
定性很差，這與房地產(chǎn)稅制的不完善有一定的關(guān)系。從經(jīng)濟(jì)全球化角度看，我國房地產(chǎn)稅制的不完善，尤其是住宅房地產(chǎn)稅收制度的缺位，客觀上會(huì)吸引國際上的資本到中國來投資購買房地產(chǎn)。這樣會(huì)使得我國本來在城鎮(zhèn)化進(jìn)程中日益擴(kuò)大的對(duì)城鎮(zhèn)房地產(chǎn)的需求進(jìn)一步擴(kuò)張，形成長期的房地產(chǎn)市場(chǎng)供給小于需求、房地產(chǎn)價(jià)格持續(xù)性快速上漲的狀況。所以，無論是短期的宏觀調(diào)控，還是中長期的房地產(chǎn)市場(chǎng)建設(shè)，房地產(chǎn)稅制改革都已經(jīng)迫在眉睫。
(二)改革需要逐步推進(jìn)
盡管房地產(chǎn)稅制改革有著迫切性，但是根據(jù)我國國情和稅收征管水平和能力，房地產(chǎn)稅制改革只能分步實(shí)施。建議先改革經(jīng)營性房地產(chǎn)稅收制度，再推進(jìn)對(duì)居民住宅征稅。
目前最重要的是，在對(duì)居民
住宅征稅問題上要進(jìn)行輿論宣傳，從正面向公眾普及對(duì)住宅征稅的理由和必要性。建議政府的相關(guān)主管部門，或者由這些部門委托專家學(xué)者定期出面宣傳改革的必要性和進(jìn)度，以正視聽。
權(quán)威主管部門在積極推進(jìn)房地
產(chǎn)稅制改革時(shí)，如果不及時(shí)進(jìn)行正面宣傳，會(huì)在客觀上將宣傳陣地讓給了搞不清楚情況的人，有些人出于既得利益需要進(jìn)行宣傳，造成社會(huì)輿論和公眾的思想混亂，糾正起來更加困難。
(三)關(guān)于評(píng)估機(jī)構(gòu)的設(shè)置
與其他稅種不同的是，房地產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)需要公正和公平的財(cái)產(chǎn)價(jià)值評(píng)估。評(píng)估需要有機(jī)構(gòu)和數(shù)量比較多的專業(yè)評(píng)估隊(duì)伍，設(shè)置評(píng)估機(jī)構(gòu)是房地產(chǎn)稅改革的重要一環(huán)。目前關(guān)于如何設(shè)置評(píng)估機(jī)構(gòu)的意見還不統(tǒng)一。
根據(jù)對(duì)國際經(jīng)驗(yàn)的總結(jié)與借
鑒，并考慮到中國國情，建議評(píng)估機(jī)構(gòu)的建立應(yīng)該在政府主導(dǎo)之下，以稅務(wù)機(jī)構(gòu)的管理為主體，通過招投標(biāo)方式利用社會(huì)評(píng)估資源，組建非營利性的評(píng)估機(jī)構(gòu);或者由稅務(wù)機(jī)構(gòu)委托政府其他部門所屬的評(píng)估機(jī)構(gòu)實(shí)施房地產(chǎn)價(jià)值的評(píng)估。
中央政府頒布統(tǒng)一的房地產(chǎn)
稅制條例，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局制定基本規(guī)則，進(jìn)行指導(dǎo)和監(jiān)督。在評(píng)估機(jī)構(gòu)設(shè)置上允許地方政府進(jìn)行多樣化的選擇，以地方政府為責(zé)任主體，組建和管理評(píng)稅機(jī)構(gòu)，協(xié)調(diào)房地產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)與地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)的職責(zé)、分工與協(xié)調(diào)。建議直轄市和計(jì)劃單列市、特區(qū)以及有條件的大城市可以考慮實(shí)行香港地區(qū)和新加坡模式，在控制行政編制的前提下進(jìn)行內(nèi)部機(jī)構(gòu)和人員的重組，在財(cái)政和稅務(wù)部門內(nèi)部建立專門的房地產(chǎn)稅評(píng)估征收機(jī)構(gòu)。
(四)通過法規(guī)增強(qiáng)政府各
個(gè)部門之間的協(xié)調(diào)在房地產(chǎn)稅制改革中，各個(gè)政府部門的信息共享以及部門之間的協(xié)調(diào)非常重要，尤其是土地和房屋管理部門與稅務(wù)機(jī)構(gòu)之間的信息共享至關(guān)重要。建議借鑒香港特別行政區(qū)政府的做法，在政府各個(gè)部門的職責(zé)規(guī)定中，明確規(guī)定各個(gè)部門之間信息共享的職責(zé)，對(duì)于違反職責(zé)規(guī)定的部門進(jìn)行行政處罰。
(五)加快房地產(chǎn)稅征收管
理的信息化建設(shè)目前稅務(wù)機(jī)構(gòu)的信息化建設(shè)經(jīng)過“金稅工程”已經(jīng)奠定了基礎(chǔ)，在硬件方面有條件為房地產(chǎn)稅改革后的征收管理提供信息化服務(wù)。今后應(yīng)加快軟件的建設(shè)，同時(shí)帶動(dòng)地方政府建立城鎮(zhèn)的GIS地理信息系統(tǒng)，以及評(píng)估機(jī)構(gòu)的批量評(píng)估技術(shù)的運(yùn)用。通過這些建設(shè)，不僅會(huì)提高我國的稅收管理水平，而且會(huì)促進(jìn)地方政府的城鎮(zhèn)規(guī)劃以及市政管理水平的大幅提升。
(六)以房地產(chǎn)稅制度改革
為契機(jī)推進(jìn)我國財(cái)稅體制的聯(lián)動(dòng)性調(diào)整從中長期制度建設(shè)看，可以以房地產(chǎn)稅制度改革為契機(jī)，推進(jìn)稅制體系改革和完善，也可以推進(jìn)財(cái)政體制的改革和完善。首先，房地產(chǎn)稅制的完善可以與營業(yè)稅改革進(jìn)行聯(lián)動(dòng)，在前者改革推進(jìn)的基礎(chǔ)上，降低營業(yè)稅的名義稅率，以促進(jìn)服務(wù)業(yè)的發(fā)展和我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整。據(jù)相關(guān)課題研究結(jié)果，目前我國服務(wù)業(yè)的營業(yè)稅實(shí)際稅負(fù)高于第二產(chǎn)業(yè)增值稅稅負(fù)2個(gè)百分點(diǎn)左右，這是不利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的，所以在房地產(chǎn)稅制得到調(diào)整、為地方政府提供更加穩(wěn)定增長的財(cái)源后，可以下調(diào)營業(yè)稅稅率。其次，可以進(jìn)一步促進(jìn)營業(yè)稅與增值稅改革的聯(lián)動(dòng)。因?yàn)闋I業(yè)稅只是在增值稅改革過程中，權(quán)宜性保留下來的一個(gè)稅種，下一步增值稅改革的目標(biāo)是建立現(xiàn)代增值稅制度，將營業(yè)稅并入增值稅，使得各個(gè)產(chǎn)業(yè)的稅負(fù)達(dá)到基本公平，為產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化提供良好的外部稅收環(huán)境。最后，上述聯(lián)動(dòng)改革可以為進(jìn)一步完善政府間財(cái)政關(guān)系、完善分稅制奠定基礎(chǔ)。因?yàn)榉康禺a(chǎn)稅收是地方稅制體系的重要組成部分，現(xiàn)代增值稅制度的建立也必然伴隨著分稅制相應(yīng)的調(diào)整，這對(duì)于建立事權(quán)與財(cái)力相匹配的財(cái)政體制會(huì)起到積極的作用。
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