關(guān)于我國《會計法》修訂中對政府會計規(guī)范的思考

　　摘要：市場經(jīng)濟環(huán)境下，會計在利益分配及資源配置方面都發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。因此，出于維護經(jīng)濟社會的正常秩序及其規(guī)范化運行的目的，我國的《會計法》也在不斷地修訂完善。相關(guān)會計法律法規(guī)制度的修訂完善，也促使政府在會計核算及實施中一系列的規(guī)范化改革。

　　關(guān)鍵詞：會計法;修訂;規(guī)范化

　　一、《會計法》的發(fā)展歷程

　　(一)《會計法》的出臺新中國成立之后，由于我國特殊的國情，實施的是與計劃經(jīng)濟體制相匹配的會計制度。此種會計制度的顯著特征就是集中與統(tǒng)一。對社會各單位會計施行的行為規(guī)范，由國家財政部門統(tǒng)一制定并頒布。這種中央集中統(tǒng)一的制定原則適應(yīng)了我國當時經(jīng)濟發(fā)展、恢復(fù)的需要，對新中國成立初期我國的經(jīng)濟建設(shè)發(fā)展起到了很大的作用。1978年，我國的經(jīng)濟體制改革拉開序幕。隨后，全國會計工作最高主管機構(gòu)地位的恢復(fù)使得我國經(jīng)濟社會的會計管理工作漸漸進入正軌。在改革開放初期，由于前期經(jīng)濟環(huán)境對人們思想的制約，導(dǎo)致會計人員在施行新的會計原則進行工作時受到重重阻礙。此時一般性的規(guī)章制度已經(jīng)不能適應(yīng)新的經(jīng)濟形勢，會計立法工作迫在眉睫。

　　經(jīng)過幾年的推進，終于在1985年的第六屆全國人民代表大會常務(wù)委員會第九次會議上審議通過了《會計法》，自此我國的會計統(tǒng)一規(guī)范化工作步入了正軌。從整體上看，我國《會計法》的正式頒布與實施的目的，主要是為了解決在新的經(jīng)濟形勢下各單位會計核算工作中不規(guī)范的現(xiàn)象，主要是規(guī)范會計核算方式并對會計過程進行監(jiān)督。此次《會計法》的頒布，在法治層面上正式明確了會計工作的正式地位，此舉對我國經(jīng)濟社會的會計工作及經(jīng)濟發(fā)展都有劃時代的歷史意義。

　　(二)《會計法》的修訂

　　1992年，在國務(wù)院的立法計劃指導(dǎo)下，財政部印發(fā)了關(guān)于修訂會計法的通知，正式開始了《會計法》的修正工作。1993年，全國人大常務(wù)委員會議審議通過了會計法修正草案，并從修訂案公布之時實施。這是對《會計法》部分內(nèi)容第一次進行修正。此次修正的背景主要是由于改革開放的深入發(fā)展，原有的會計規(guī)范已不能很好地適應(yīng)我國社會主義市場經(jīng)濟的需要。因此需要在改革開放的實踐經(jīng)驗指導(dǎo)下對會計法進行適時地調(diào)整。這次修正主要涵蓋會計法施行范圍、會計從業(yè)人員管理、會計監(jiān)督及責(zé)任歸屬等，并對其它一些內(nèi)容進行了優(yōu)化或補充。

　　1993年我國修正會計法之時，也是我國吸收和發(fā)展發(fā)達國家會計經(jīng)驗的時候，此后我國才逐步開始建立與我國自身經(jīng)濟發(fā)展條件相匹配的會計準則體系。這一時期我國的經(jīng)濟體制改革也在不斷縱深發(fā)展，社會主義市場經(jīng)濟條件下企業(yè)的自主性及市場地位都在提升，企業(yè)財產(chǎn)的 產(chǎn)權(quán)關(guān)系也越來越被重視，因此對會計法的修正與完善迫在眉睫。1999年，全國人大常委會正式審議通過了修正后的會計法。這次會計法的修正涉及范圍廣、變動大，還有很多創(chuàng)新，構(gòu)建起了一個更加完整的會計制度規(guī)范化體系。

　　2000年后，我國的政治、經(jīng)濟、社會文化環(huán)境等都發(fā)生了翻天覆地的變化，經(jīng)濟社會的變化發(fā)展也促使政府治理體系的變化，這時會計工作的重點就應(yīng)轉(zhuǎn)變到更好地服務(wù)于國家黨政機關(guān)、行政企事業(yè)單位的經(jīng)濟管理工作上。并且隨著經(jīng)濟的發(fā)展及新形勢的變化，需要完善的監(jiān)督控制體系來防范腐敗風(fēng)險。此次的會計法修正準備工作做得更加全面及完善。國家財政部廣泛搜集聽取社會各界各部門的意見，并且運用一系列的調(diào)研方式進行廣泛地社會調(diào)查。只為更加全面完善地促成會計法的修正工作，最終于2018年年底將會計法修正草案提交上了國務(wù)院。

　　二、從《會計法》修訂獲啟示

　　我國社會的經(jīng)濟管理工作離不開會計的支撐，而會計法則是會計準則順利實施的有效保障。從會計法的修正歷程中也可以看見會計法也在不斷順應(yīng)時代的發(fā)展，根據(jù)新的經(jīng)濟形勢變化而不斷變化。從會計法的數(shù)次修正歷程中，也可以獲知一些啟示。

　　(一)相關(guān)法規(guī)的制定要適應(yīng)經(jīng)濟環(huán)境的變化會計作為經(jīng)濟管理的一種工具，有效地利用其能夠促進經(jīng)濟的發(fā)展，反之，若對其使用不當則會制約并阻礙經(jīng)濟提升的速度。因此在錯綜復(fù)雜的經(jīng)濟形勢下，在不斷發(fā)展變化的經(jīng)濟條件下，為會計工作提供行動準則的會計法就需要隨著經(jīng)濟環(huán)境的變化而不斷變化。并且隨著政府職能的不斷轉(zhuǎn)變，信息的透明化處理等也促使會計行為標準的改變，以此來適應(yīng)政府工作職能的轉(zhuǎn)變。

　　(二)解決實踐中不斷出現(xiàn)的問題由于會計在實施過程中會涉及利益的分配，利益分配往往牽動著很多利益相關(guān)者的神經(jīng)，在這一過程中很多人不惜弄虛作假，以此來獲取不當利益。因此為解決會計造假，保證會計過程及結(jié)果真實、完整，是會計法要解決的一個重要問題。同時隨著人類社會科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，各種信息化電子技術(shù)運用于會計工作中，新變化都需要會計法適時地調(diào)整，從而才能規(guī)范新的會計工作流程及工作方法，確保其在一個規(guī)范化的體系內(nèi)進行工作。

　　(三)發(fā)揮法律的強制性作用《會計法》作為國家權(quán)力機關(guān)制定的法律，應(yīng)該具有權(quán)威性及法律震懾性，但是從其多年實施下來的結(jié)果看來，會計法的威懾力有限，在會計工作中一些不合理現(xiàn)象仍然無法消除。這主要是由于當前會計法所規(guī)定的法律主體不夠明確，追究問責(zé)時往往無法做出責(zé)任承擔(dān)主體的界定;其次是會計法中涉及的民事及刑事責(zé)任條款往往無足輕重，因此一些人仍然有恃無恐進行會計造假。因此會計法要增強其作為一部國家正式法律的強制性作用，增強威懾力。

　　三、通過《會計法》對政府會計規(guī)范的思考

　　(一)構(gòu)建完善的內(nèi)容框架隨著國家治理現(xiàn)代化的縱深發(fā)展，《會計法》的完善及修訂應(yīng)該順應(yīng)這一變化。以往的行事準則已經(jīng)無法適應(yīng)新形勢下的新需求。此時就需要一個更加完善的內(nèi)容框架，并根據(jù)框架進行新內(nèi)容的填充。如：擴大《會計法》規(guī)范范疇的對象，包括各種企事業(yè)單位、營利或非營利性組織、政府機關(guān)等�，F(xiàn)代的會計工作不同于傳統(tǒng)的會計工作方式，在現(xiàn)代信息技術(shù)的背景下，會計工作時信息的獲取、存儲與處理等一系列流程都具有同一性。

　　而《會計法》則可以囊括不同單位的會計行為并對其會計工作進行一個規(guī)范化的制約，以保證各行業(yè)會計工作的正常運行。其次，明確《會計法》制約主體的會計行為，利于維護正常的經(jīng)濟秩序。明確監(jiān)督與控制的內(nèi)容框架，明確各個不同組織應(yīng)承擔(dān)的會計責(zé)任及應(yīng)遵守的會計規(guī)范，使政府能夠有效地進行會計工作管理。

　　(二)將政府會計工作也納入《會計法》政府的會計工作與社會其他各組織的會計行為有所差異，因此有人主張政府的會計行為應(yīng)該進行單獨地管理及制定單獨的制度規(guī)范，才能夠?qū)φ�府的會計工作管理起到更好的針對性�?/p>

　　但是從我國的現(xiàn)實國情及經(jīng)濟環(huán)境出發(fā)，《會計法》作為國家層面制定的會計工作準則，其是對經(jīng)濟領(lǐng)域內(nèi)所有主體行為的一種制約，政府作為一個獨立的主體也應(yīng)遵循《會計法》的相關(guān)準則，才能夠使其具有可信度及說服力，才能夠引導(dǎo)其他經(jīng)濟主體自覺遵循《會計法》所規(guī)定的各項行為準則，以此保障法律的權(quán)威性與可信度。但是由于政府會計工作又存在其特殊性，因此對于政府與其它經(jīng)濟組織有所差異的部分應(yīng)制定特殊的規(guī)范。政府會計工作中應(yīng)單獨進行列舉的事項有以下方面。

　　1.多軌制的會計模式對政府組織來說，動用國家的各項財政資金來保證公共職能的正常進行時，必須遵循《預(yù)算法》，《預(yù)算法》規(guī)范了預(yù)算主體的預(yù)算行為以及預(yù)算關(guān)系,明確應(yīng)該建立公開透明的預(yù)算管理制度。政府會計行為的改革施行反映的是權(quán)責(zé)發(fā)生制的財務(wù)會計信息以及收付實現(xiàn)制的預(yù)算信息相結(jié)合的多軌制會計模式，其中就涵蓋《預(yù)算法》中規(guī)定的反映財政各項收支及盈余細則，這是政府會計工作與其它單位主體的明顯差異，應(yīng)該為此制定特殊規(guī)范。

　　2.政府會計工作中會計要素的特殊性多軌制的政府會計要素涵蓋三個預(yù)算要素及五個財務(wù)要素，不同要素的定義標準不同，具體分類也有所差異，承載信息的主體也不同;對各要素的清查措施不同，尤其是對政府資產(chǎn)、負債及成本的核算。這不但與政府進行財務(wù)管理的需求相關(guān)聯(lián)，還與政府對我國宏觀經(jīng)濟運行的物質(zhì)保障與風(fēng)險評估息息相關(guān)，同時對政府公信力的維持也有重要作用。因此對于這些政府會計工作中具有特殊性的會計要素，要對其進行特殊的規(guī)范。

　　3.政府會計財務(wù)報告體系的特殊性政府的會計財務(wù)報告不同于其他經(jīng)濟組織的報告，其包括權(quán)責(zé)發(fā)生轉(zhuǎn)移的資產(chǎn)負債表、收入及費用表、現(xiàn)金流量表等，這些報表的使用主體不同，其期望達成的目標不同。且各個會計工作的主體按照何種規(guī)則及流程生成最終的報告，對于生成過程及報告結(jié)果如何進行監(jiān)督及真實性評估，對于這些特殊性問題都應(yīng)該予以特殊性地規(guī)范。

　　4.政府會計監(jiān)督體系的特殊性對政府的會計工作監(jiān)督不同于其他組織的監(jiān)督，由于政府是制定規(guī)則的一個主體之一，應(yīng)將對政府的監(jiān)督納入行政監(jiān)督體系。政府監(jiān)督體系包括各級人民代表大會、國家各個監(jiān)察及審計機關(guān)等。在政府會計工作中各監(jiān)督主體如何發(fā)揮有效作用來規(guī)范政府的會計行為，也是一個特別的注意事項，應(yīng)在《會計法》的規(guī)章中予以特別說明。

　　5.政府會計內(nèi)部控制的特殊性政府會計的內(nèi)部控制分兩個部分，一個部分是政府組織的內(nèi)部控制與其它以營利為目的的主體具有本質(zhì)上的區(qū)別，如政府內(nèi)部上下級間的資金管理控制;各事業(yè)單位間統(tǒng)籌協(xié)調(diào)等，都應(yīng)列為政府的內(nèi)部控制范圍內(nèi)。

　　另一個部分是政府財政資金管理的特殊性導(dǎo)致了政府在實際實施過程中內(nèi)部控制的特殊性。例如國家財政資金的集中收付、政府部門統(tǒng)一采購、政府內(nèi)部會計工作人員的聘用等，與其它營利性的組織間有顯著差異，因此對于政府會計內(nèi)部控制，不能與其它組織的設(shè)計一概而論，應(yīng)遵循政府內(nèi)部控制的特殊情況來進行制度設(shè)計。對于以上這些特殊性，并非要求《會計法》中一一列出相關(guān)條文來進行規(guī)范，僅是提出一種規(guī)范制定的參考標準及建議，具體的規(guī)范準則，還應(yīng)根據(jù)實際的現(xiàn)實情況再做分析。

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　　作者：田闖

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