本文摘要：摘要：市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，會(huì)計(jì)在利益分配及資源配置方面都發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。因此，出于維護(hù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的正常秩序及其規(guī)范化運(yùn)行的目的，我國(guó)的《會(huì)計(jì)法》也在不斷地修訂完善。相關(guān)會(huì)計(jì)法律法規(guī)制度的修訂完善，也促使政府在會(huì)計(jì)核算及實(shí)施中一系列的規(guī)范化
摘要：市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，會(huì)計(jì)在利益分配及資源配置方面都發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。因此，出于維護(hù)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的正常秩序及其規(guī)范化運(yùn)行的目的，我國(guó)的《會(huì)計(jì)法》也在不斷地修訂完善。相關(guān)會(huì)計(jì)法律法規(guī)制度的修訂完善，也促使政府在會(huì)計(jì)核算及實(shí)施中一系列的規(guī)范化改革。
關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)法;修訂;規(guī)范化
一、《會(huì)計(jì)法》的發(fā)展歷程
(一)《會(huì)計(jì)法》的出臺(tái)新中國(guó)成立之后，由于我國(guó)特殊的國(guó)情，實(shí)施的是與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制相匹配的會(huì)計(jì)制度。此種會(huì)計(jì)制度的顯著特征就是集中與統(tǒng)一。對(duì)社會(huì)各單位會(huì)計(jì)施行的行為規(guī)范，由國(guó)家財(cái)政部門統(tǒng)一制定并頒布。這種中央集中統(tǒng)一的制定原則適應(yīng)了我國(guó)當(dāng)時(shí)經(jīng)濟(jì)發(fā)展、恢復(fù)的需要，對(duì)新中國(guó)成立初期我國(guó)的經(jīng)濟(jì)建設(shè)發(fā)展起到了很大的作用。1978年，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制改革拉開序幕。隨后，全國(guó)會(huì)計(jì)工作最高主管機(jī)構(gòu)地位的恢復(fù)使得我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的會(huì)計(jì)管理工作漸漸進(jìn)入正軌。在改革開放初期，由于前期經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)人們思想的制約，導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員在施行新的會(huì)計(jì)原則進(jìn)行工作時(shí)受到重重阻礙。此時(shí)一般性的規(guī)章制度已經(jīng)不能適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，會(huì)計(jì)立法工作迫在眉睫。
經(jīng)過(guò)幾年的推進(jìn)，終于在1985年的第六屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第九次會(huì)議上審議通過(guò)了《會(huì)計(jì)法》，自此我國(guó)的會(huì)計(jì)統(tǒng)一規(guī)范化工作步入了正軌。從整體上看，我國(guó)《會(huì)計(jì)法》的正式頒布與實(shí)施的目的，主要是為了解決在新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下各單位會(huì)計(jì)核算工作中不規(guī)范的現(xiàn)象，主要是規(guī)范會(huì)計(jì)核算方式并對(duì)會(huì)計(jì)過(guò)程進(jìn)行監(jiān)督。此次《會(huì)計(jì)法》的頒布，在法治層面上正式明確了會(huì)計(jì)工作的正式地位，此舉對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的會(huì)計(jì)工作及經(jīng)濟(jì)發(fā)展都有劃時(shí)代的歷史意義。
(二)《會(huì)計(jì)法》的修訂
1992年，在國(guó)務(wù)院的立法計(jì)劃指導(dǎo)下，財(cái)政部印發(fā)了關(guān)于修訂會(huì)計(jì)法的通知，正式開始了《會(huì)計(jì)法》的修正工作。1993年，全國(guó)人大常務(wù)委員會(huì)議審議通過(guò)了會(huì)計(jì)法修正草案，并從修訂案公布之時(shí)實(shí)施。這是對(duì)《會(huì)計(jì)法》部分內(nèi)容第一次進(jìn)行修正。此次修正的背景主要是由于改革開放的深入發(fā)展，原有的會(huì)計(jì)規(guī)范已不能很好地適應(yīng)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的需要。因此需要在改革開放的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)指導(dǎo)下對(duì)會(huì)計(jì)法進(jìn)行適時(shí)地調(diào)整。這次修正主要涵蓋會(huì)計(jì)法施行范圍、會(huì)計(jì)從業(yè)人員管理、會(huì)計(jì)監(jiān)督及責(zé)任歸屬等，并對(duì)其它一些內(nèi)容進(jìn)行了優(yōu)化或補(bǔ)充。
1993年我國(guó)修正會(huì)計(jì)法之時(shí)，也是我國(guó)吸收和發(fā)展發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)計(jì)經(jīng)驗(yàn)的時(shí)候，此后我國(guó)才逐步開始建立與我國(guó)自身經(jīng)濟(jì)發(fā)展條件相匹配的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。這一時(shí)期我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制改革也在不斷縱深發(fā)展，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)的自主性及市場(chǎng)地位都在提升，企業(yè)財(cái)產(chǎn)的 產(chǎn)權(quán)關(guān)系也越來(lái)越被重視，因此對(duì)會(huì)計(jì)法的修正與完善迫在眉睫。1999年，全國(guó)人大常委會(huì)正式審議通過(guò)了修正后的會(huì)計(jì)法。這次會(huì)計(jì)法的修正涉及范圍廣、變動(dòng)大，還有很多創(chuàng)新，構(gòu)建起了一個(gè)更加完整的會(huì)計(jì)制度規(guī)范化體系。
2000年后，我國(guó)的政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)文化環(huán)境等都發(fā)生了翻天覆地的變化，經(jīng)濟(jì)社會(huì)的變化發(fā)展也促使政府治理體系的變化，這時(shí)會(huì)計(jì)工作的重點(diǎn)就應(yīng)轉(zhuǎn)變到更好地服務(wù)于國(guó)家黨政機(jī)關(guān)、行政企事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)管理工作上。并且隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展及新形勢(shì)的變化，需要完善的監(jiān)督控制體系來(lái)防范腐敗風(fēng)險(xiǎn)。此次的會(huì)計(jì)法修正準(zhǔn)備工作做得更加全面及完善。國(guó)家財(cái)政部廣泛搜集聽取社會(huì)各界各部門的意見，并且運(yùn)用一系列的調(diào)研方式進(jìn)行廣泛地社會(huì)調(diào)查。只為更加全面完善地促成會(huì)計(jì)法的修正工作，最終于2018年年底將會(huì)計(jì)法修正草案提交上了國(guó)務(wù)院。
二、從《會(huì)計(jì)法》修訂獲啟示
我國(guó)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)管理工作離不開會(huì)計(jì)的支撐，而會(huì)計(jì)法則是會(huì)計(jì)準(zhǔn)則順利實(shí)施的有效保障。從會(huì)計(jì)法的修正歷程中也可以看見會(huì)計(jì)法也在不斷順應(yīng)時(shí)代的發(fā)展，根據(jù)新的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)變化而不斷變化。從會(huì)計(jì)法的數(shù)次修正歷程中，也可以獲知一些啟示。
(一)相關(guān)法規(guī)的制定要適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化會(huì)計(jì)作為經(jīng)濟(jì)管理的一種工具，有效地利用其能夠促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，反之，若對(duì)其使用不當(dāng)則會(huì)制約并阻礙經(jīng)濟(jì)提升的速度。因此在錯(cuò)綜復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下，在不斷發(fā)展變化的經(jīng)濟(jì)條件下，為會(huì)計(jì)工作提供行動(dòng)準(zhǔn)則的會(huì)計(jì)法就需要隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而不斷變化。并且隨著政府職能的不斷轉(zhuǎn)變，信息的透明化處理等也促使會(huì)計(jì)行為標(biāo)準(zhǔn)的改變，以此來(lái)適應(yīng)政府工作職能的轉(zhuǎn)變。
(二)解決實(shí)踐中不斷出現(xiàn)的問題由于會(huì)計(jì)在實(shí)施過(guò)程中會(huì)涉及利益的分配，利益分配往往牽動(dòng)著很多利益相關(guān)者的神經(jīng)，在這一過(guò)程中很多人不惜弄虛作假，以此來(lái)獲取不當(dāng)利益。因此為解決會(huì)計(jì)造假，保證會(huì)計(jì)過(guò)程及結(jié)果真實(shí)、完整，是會(huì)計(jì)法要解決的一個(gè)重要問題。同時(shí)隨著人類社會(huì)科學(xué)技術(shù)的發(fā)展，各種信息化電子技術(shù)運(yùn)用于會(huì)計(jì)工作中，新變化都需要會(huì)計(jì)法適時(shí)地調(diào)整，從而才能規(guī)范新的會(huì)計(jì)工作流程及工作方法，確保其在一個(gè)規(guī)范化的體系內(nèi)進(jìn)行工作。
(三)發(fā)揮法律的強(qiáng)制性作用《會(huì)計(jì)法》作為國(guó)家權(quán)力機(jī)關(guān)制定的法律，應(yīng)該具有權(quán)威性及法律震懾性，但是從其多年實(shí)施下來(lái)的結(jié)果看來(lái)，會(huì)計(jì)法的威懾力有限，在會(huì)計(jì)工作中一些不合理現(xiàn)象仍然無(wú)法消除。這主要是由于當(dāng)前會(huì)計(jì)法所規(guī)定的法律主體不夠明確，追究問責(zé)時(shí)往往無(wú)法做出責(zé)任承擔(dān)主體的界定;其次是會(huì)計(jì)法中涉及的民事及刑事責(zé)任條款往往無(wú)足輕重，因此一些人仍然有恃無(wú)恐進(jìn)行會(huì)計(jì)造假。因此會(huì)計(jì)法要增強(qiáng)其作為一部國(guó)家正式法律的強(qiáng)制性作用，增強(qiáng)威懾力。
三、通過(guò)《會(huì)計(jì)法》對(duì)政府會(huì)計(jì)規(guī)范的思考
(一)構(gòu)建完善的內(nèi)容框架隨著國(guó)家治理現(xiàn)代化的縱深發(fā)展，《會(huì)計(jì)法》的完善及修訂應(yīng)該順應(yīng)這一變化。以往的行事準(zhǔn)則已經(jīng)無(wú)法適應(yīng)新形勢(shì)下的新需求。此時(shí)就需要一個(gè)更加完善的內(nèi)容框架，并根據(jù)框架進(jìn)行新內(nèi)容的填充。如：擴(kuò)大《會(huì)計(jì)法》規(guī)范范疇的對(duì)象，包括各種企事業(yè)單位、營(yíng)利或非營(yíng)利性組織、政府機(jī)關(guān)等。現(xiàn)代的會(huì)計(jì)工作不同于傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)工作方式，在現(xiàn)代信息技術(shù)的背景下，會(huì)計(jì)工作時(shí)信息的獲取、存儲(chǔ)與處理等一系列流程都具有同一性。
而《會(huì)計(jì)法》則可以囊括不同單位的會(huì)計(jì)行為并對(duì)其會(huì)計(jì)工作進(jìn)行一個(gè)規(guī)范化的制約，以保證各行業(yè)會(huì)計(jì)工作的正常運(yùn)行。其次，明確《會(huì)計(jì)法》制約主體的會(huì)計(jì)行為，利于維護(hù)正常的經(jīng)濟(jì)秩序。明確監(jiān)督與控制的內(nèi)容框架，明確各個(gè)不同組織應(yīng)承擔(dān)的會(huì)計(jì)責(zé)任及應(yīng)遵守的會(huì)計(jì)規(guī)范，使政府能夠有效地進(jìn)行會(huì)計(jì)工作管理。
(二)將政府會(huì)計(jì)工作也納入《會(huì)計(jì)法》政府的會(huì)計(jì)工作與社會(huì)其他各組織的會(huì)計(jì)行為有所差異，因此有人主張政府的會(huì)計(jì)行為應(yīng)該進(jìn)行單獨(dú)地管理及制定單獨(dú)的制度規(guī)范，才能夠?qū)φ臅?huì)計(jì)工作管理起到更好的針對(duì)性。
但是從我國(guó)的現(xiàn)實(shí)國(guó)情及經(jīng)濟(jì)環(huán)境出發(fā)，《會(huì)計(jì)法》作為國(guó)家層面制定的會(huì)計(jì)工作準(zhǔn)則，其是對(duì)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域內(nèi)所有主體行為的一種制約，政府作為一個(gè)獨(dú)立的主體也應(yīng)遵循《會(huì)計(jì)法》的相關(guān)準(zhǔn)則，才能夠使其具有可信度及說(shuō)服力，才能夠引導(dǎo)其他經(jīng)濟(jì)主體自覺遵循《會(huì)計(jì)法》所規(guī)定的各項(xiàng)行為準(zhǔn)則，以此保障法律的權(quán)威性與可信度。但是由于政府會(huì)計(jì)工作又存在其特殊性，因此對(duì)于政府與其它經(jīng)濟(jì)組織有所差異的部分應(yīng)制定特殊的規(guī)范。政府會(huì)計(jì)工作中應(yīng)單獨(dú)進(jìn)行列舉的事項(xiàng)有以下方面。
1.多軌制的會(huì)計(jì)模式對(duì)政府組織來(lái)說(shuō)，動(dòng)用國(guó)家的各項(xiàng)財(cái)政資金來(lái)保證公共職能的正常進(jìn)行時(shí)，必須遵循《預(yù)算法》，《預(yù)算法》規(guī)范了預(yù)算主體的預(yù)算行為以及預(yù)算關(guān)系,明確應(yīng)該建立公開透明的預(yù)算管理制度。政府會(huì)計(jì)行為的改革施行反映的是權(quán)責(zé)發(fā)生制的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息以及收付實(shí)現(xiàn)制的預(yù)算信息相結(jié)合的多軌制會(huì)計(jì)模式，其中就涵蓋《預(yù)算法》中規(guī)定的反映財(cái)政各項(xiàng)收支及盈余細(xì)則，這是政府會(huì)計(jì)工作與其它單位主體的明顯差異，應(yīng)該為此制定特殊規(guī)范。
2.政府會(huì)計(jì)工作中會(huì)計(jì)要素的特殊性多軌制的政府會(huì)計(jì)要素涵蓋三個(gè)預(yù)算要素及五個(gè)財(cái)務(wù)要素，不同要素的定義標(biāo)準(zhǔn)不同，具體分類也有所差異，承載信息的主體也不同;對(duì)各要素的清查措施不同，尤其是對(duì)政府資產(chǎn)、負(fù)債及成本的核算。這不但與政府進(jìn)行財(cái)務(wù)管理的需求相關(guān)聯(lián)，還與政府對(duì)我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的物質(zhì)保障與風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估息息相關(guān)，同時(shí)對(duì)政府公信力的維持也有重要作用。因此對(duì)于這些政府會(huì)計(jì)工作中具有特殊性的會(huì)計(jì)要素，要對(duì)其進(jìn)行特殊的規(guī)范。
3.政府會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告體系的特殊性政府的會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告不同于其他經(jīng)濟(jì)組織的報(bào)告，其包括權(quán)責(zé)發(fā)生轉(zhuǎn)移的資產(chǎn)負(fù)債表、收入及費(fèi)用表、現(xiàn)金流量表等，這些報(bào)表的使用主體不同，其期望達(dá)成的目標(biāo)不同。且各個(gè)會(huì)計(jì)工作的主體按照何種規(guī)則及流程生成最終的報(bào)告，對(duì)于生成過(guò)程及報(bào)告結(jié)果如何進(jìn)行監(jiān)督及真實(shí)性評(píng)估，對(duì)于這些特殊性問題都應(yīng)該予以特殊性地規(guī)范。
4.政府會(huì)計(jì)監(jiān)督體系的特殊性對(duì)政府的會(huì)計(jì)工作監(jiān)督不同于其他組織的監(jiān)督，由于政府是制定規(guī)則的一個(gè)主體之一，應(yīng)將對(duì)政府的監(jiān)督納入行政監(jiān)督體系。政府監(jiān)督體系包括各級(jí)人民代表大會(huì)、國(guó)家各個(gè)監(jiān)察及審計(jì)機(jī)關(guān)等。在政府會(huì)計(jì)工作中各監(jiān)督主體如何發(fā)揮有效作用來(lái)規(guī)范政府的會(huì)計(jì)行為，也是一個(gè)特別的注意事項(xiàng)，應(yīng)在《會(huì)計(jì)法》的規(guī)章中予以特別說(shuō)明。
5.政府會(huì)計(jì)內(nèi)部控制的特殊性政府會(huì)計(jì)的內(nèi)部控制分兩個(gè)部分，一個(gè)部分是政府組織的內(nèi)部控制與其它以營(yíng)利為目的的主體具有本質(zhì)上的區(qū)別，如政府內(nèi)部上下級(jí)間的資金管理控制;各事業(yè)單位間統(tǒng)籌協(xié)調(diào)等，都應(yīng)列為政府的內(nèi)部控制范圍內(nèi)。
另一個(gè)部分是政府財(cái)政資金管理的特殊性導(dǎo)致了政府在實(shí)際實(shí)施過(guò)程中內(nèi)部控制的特殊性。例如國(guó)家財(cái)政資金的集中收付、政府部門統(tǒng)一采購(gòu)、政府內(nèi)部會(huì)計(jì)工作人員的聘用等，與其它營(yíng)利性的組織間有顯著差異，因此對(duì)于政府會(huì)計(jì)內(nèi)部控制，不能與其它組織的設(shè)計(jì)一概而論，應(yīng)遵循政府內(nèi)部控制的特殊情況來(lái)進(jìn)行制度設(shè)計(jì)。對(duì)于以上這些特殊性，并非要求《會(huì)計(jì)法》中一一列出相關(guān)條文來(lái)進(jìn)行規(guī)范，僅是提出一種規(guī)范制定的參考標(biāo)準(zhǔn)及建議，具體的規(guī)范準(zhǔn)則，還應(yīng)根據(jù)實(shí)際的現(xiàn)實(shí)情況再做分析。
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作者：田闖
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