審計(jì)論文發(fā)表審計(jì)失敗的成因及防范

所屬分類：經(jīng)濟(jì)論文閱讀次時(shí)間：2016-05-16 15:46

本文摘要：本篇審計(jì)論文發(fā)表審計(jì)失敗的成因及防范措施，《審計(jì)與理財(cái)》雜志是其宗旨是宣傳和貫徹審計(jì)工作的方針政策，研究審計(jì)與理財(cái)理論，推崇和介紹審計(jì)工作實(shí)踐，為開拓審計(jì)事業(yè)服務(wù)，為幫助國(guó)家、企事業(yè)單位和公眾理財(cái)服務(wù)，為經(jīng)濟(jì)建設(shè)和改革開放服務(wù)。

　　本篇審計(jì)論文發(fā)表審計(jì)失敗的成因及防范措施，《審計(jì)與理財(cái)》雜志是其宗旨是宣傳和貫徹審計(jì)工作的方針政策，研究審計(jì)與理財(cái)理論，推崇和介紹審計(jì)工作實(shí)踐，為開拓審計(jì)事業(yè)服務(wù)，為幫助國(guó)家、企事業(yè)單位和公眾理財(cái)服務(wù)，為經(jīng)濟(jì)建設(shè)和改革開放服務(wù)�！秾徲�(jì)與理財(cái)》是廣大審計(jì)人員、財(cái)經(jīng)院校師生及行政和企事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)、財(cái)會(huì)和從事經(jīng)濟(jì)管理、經(jīng)濟(jì)監(jiān)督、經(jīng)濟(jì)研究等廣大讀者了解審計(jì)信息，交流審計(jì)與理財(cái)工作經(jīng)驗(yàn)以及探討審計(jì)和理財(cái)理論的園地，增長(zhǎng)知識(shí)的良師益友。獲得第二、三、四屆華東地區(qū)優(yōu)秀期刊。

審計(jì)與理財(cái)

　　摘要：本文從審計(jì)失敗的概念入手，分析導(dǎo)致審計(jì)失敗的原因，即企業(yè)的錯(cuò)誤與舞弊或經(jīng)營(yíng)失敗，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)失與欺詐，并結(jié)合案例作更進(jìn)一步的研究。最后，根據(jù)上述分析，提出規(guī)避或減少審計(jì)失敗的措施。

　　關(guān)鍵詞：審計(jì)失敗; 錯(cuò)誤; 舞弊; 過(guò)失; 欺詐; 規(guī)避

　　所謂審計(jì)失敗，一般是指企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表與事實(shí)不相符的審計(jì)意見。審計(jì)失敗可能來(lái)自于企業(yè)的原因，也可能來(lái)自于注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因，或兩者兼而有之。根據(jù)美國(guó)Treadway Commission 的研究報(bào)告(1987)顯示，有45% 的控告注冊(cè)會(huì)計(jì)師的案件屬于受查公司涉及舞弊，而且管理層舞弊占到66%。又有66% 的對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師控訴案件顯示其有過(guò)失或欺詐行為[1]。因此，當(dāng)前分析研究審計(jì)失敗的成因及對(duì)策十分必要。

　　一、企業(yè)的錯(cuò)誤與舞弊所致財(cái)務(wù)報(bào)告的不實(shí)表達(dá)或企業(yè)發(fā)生經(jīng)營(yíng)失敗等導(dǎo)致審計(jì)失敗

　　(一)企業(yè)的錯(cuò)誤與舞弊行為

　　企業(yè)的錯(cuò)誤與財(cái)務(wù)舞弊行為，在審計(jì)測(cè)試及企業(yè)內(nèi)部控制的固有限制情況下，不能苛求注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)和披露出會(huì)計(jì)報(bào)表中的所有錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)情況，關(guān)鍵還要看未能查出的原因是否源于注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身的過(guò)失或舞弊�？梢哉f(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師如能按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求進(jìn)行審計(jì)，是能夠發(fā)現(xiàn)并披露對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響的錯(cuò)誤和舞弊。注冊(cè)會(huì)計(jì)師如果未能發(fā)現(xiàn)并披露對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表有重大影響的錯(cuò)誤和舞弊，則屬于審計(jì)失敗[2]。

　　(二)企業(yè)發(fā)生經(jīng)營(yíng)失敗

　　經(jīng)營(yíng)失敗是指企業(yè)由于經(jīng)濟(jì)蕭條，決策失誤或同業(yè)競(jìng)爭(zhēng)等，無(wú)力歸還借款，或無(wú)法達(dá)到投資人期望的收益。企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營(yíng)失敗時(shí)，審計(jì)失敗可能存在，也可能不存在。判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否應(yīng)該對(duì)經(jīng)營(yíng)失敗承擔(dān)法律責(zé)任的唯一標(biāo)準(zhǔn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)行為是否遵守了《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》和《職業(yè)規(guī)范》。注冊(cè)會(huì)計(jì)師只對(duì)因?qū)徲?jì)失敗給委托單位和有關(guān)利益方帶來(lái)的損失承擔(dān)法律責(zé)任，不對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)失敗負(fù)責(zé)。

　　下面筆者以實(shí)際案例作進(jìn)一步分析。

　　[ 案例1]“艾迪·安達(dá)”案

　　艾迪·安達(dá)先生曾經(jīng)是一個(gè)在美國(guó)零售行業(yè)享有盛名的家用電器零售商。但這一假象掩蓋的事實(shí)卻是，他在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中存在巨額舞弊，短短幾年內(nèi)，共騙取了1. 2 億美元。進(jìn)行舞弊與欺詐的手段有：(1)虛開發(fā)票，記錄虛假銷售。(2)安達(dá)先生向供應(yīng)商“借”商品，以虛增年底的存貨數(shù)量。(3)提前確認(rèn)收入，推遲負(fù)債和費(fèi)用的入賬時(shí)間，甚至干脆就不記賬。(4)隨意選擇會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)，在第一年會(huì)計(jì)報(bào)表的附注中，公司披露的收入確認(rèn)基礎(chǔ)為現(xiàn)金制;待到第二年，收入確認(rèn)基礎(chǔ)變成了應(yīng)計(jì)制，無(wú)形中就虛增了大量利潤(rùn)。

　　[ 案例2] Waste Management 公司

　　美國(guó)Waste Management 公司是一個(gè)全國(guó)性的垃圾收集掩埋處理公司。在1990 年的營(yíng)業(yè)額高峰期曾超過(guò)60 億美元。但從1993 年起，公司營(yíng)業(yè)額增長(zhǎng)及凈收益每況愈下。1997年末，證監(jiān)會(huì)介入舞弊調(diào)查。經(jīng)過(guò)四個(gè)月的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，WasteManagement 自從1992 年以來(lái)的稅前利潤(rùn)共計(jì)虛列35.4 億美元。1996 年凈收益額由1.92 億美元變成虧損3900 美元。

　　虛增利潤(rùn)的主要手法包括以下兩項(xiàng)：(1)延長(zhǎng)垃圾車和放置垃圾的鋼制容器的折舊年限，本應(yīng)無(wú)殘值的卻估計(jì)殘值。這少提折舊的做法大大地膨脹了每年盈余，使得公司歷年稅前利潤(rùn)虛增了7.16 億美元。(2)該公司在垃圾掩埋場(chǎng)使用前，有一些原應(yīng)列為當(dāng)期的費(fèi)用，但公司將其資本化，列為掩埋場(chǎng)的成本。這些做法使掩埋場(chǎng)的資產(chǎn)價(jià)值溢列金額超過(guò)7 億美元。

　　從對(duì)上述兩個(gè)案例的分析中可以清楚地看出，這些企業(yè)在應(yīng)收款項(xiàng)、存貨、固定資產(chǎn)、應(yīng)付賬款及應(yīng)計(jì)負(fù)債等會(huì)計(jì)科目上動(dòng)了手腳，以達(dá)到虛增資產(chǎn)和利潤(rùn)，欺騙和詐取廣大股東和消費(fèi)者的目的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)其進(jìn)行審計(jì)時(shí)，一定要嚴(yán)格遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表特別是對(duì)收益和資產(chǎn)認(rèn)列的項(xiàng)目定要嚴(yán)格審計(jì)。

　　二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)失或欺詐所導(dǎo)致的審計(jì)失敗

　　2000 年，Mark S. Beasley 等三位美國(guó)學(xué)者受AICPA 審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的委托，作出了“1987—1997 年間美國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師就會(huì)計(jì)舞弊相關(guān)個(gè)案所作的行政處分”報(bào)告。在這份報(bào)告中，三位學(xué)者分析并指出由于會(huì)計(jì)師的原因?qū)е聦徲?jì)失敗的十大因素。如下所示：

　　針對(duì)以上十大因素，無(wú)外乎出于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的過(guò)失或欺詐等原因?qū)е碌�。�?duì)于這些共同的審計(jì)問題，我用以下兩個(gè)案例加以說(shuō)明。

　　[ 案例1] 安達(dá)信對(duì)世界通信的審計(jì)失敗案

　　世界通信公司存在前所未有的財(cái)務(wù)舞弊，其財(cái)務(wù)報(bào)表嚴(yán)重歪曲失實(shí)，但安達(dá)信會(huì)計(jì)公司從1999 年起一直為世界通信出具無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。就目前已披露的資料看，安達(dá)信對(duì)世界通信的財(cái)務(wù)舞弊負(fù)有不可推卸的重大過(guò)失審計(jì)責(zé)任。安達(dá)信對(duì)世界通信的審計(jì)失敗，主要?dú)w于以下幾個(gè)方面：

　　(1)未善盡職業(yè)專注世界通信的管理當(dāng)局具有提供虛假財(cái)務(wù)報(bào)告的強(qiáng)烈動(dòng)機(jī)，包括：①世通迫切需要保持高股價(jià)來(lái)維持以換股方式進(jìn)行收購(gòu)兼并的吸引力;②世通需要保持較高的投資和信用等級(jí)以發(fā)行票據(jù)和債券(2000 和2001 年發(fā)行的票據(jù)和債券分別高達(dá)50 億美元和118 億美元)。對(duì)于這些信息，安達(dá)信并未去了解，連起碼的職業(yè)敏感性都沒有。

　　(2)未能保持應(yīng)有的職業(yè)審慎和職業(yè)懷疑。公司總部直接給子公司等分支機(jī)構(gòu)下達(dá)賬項(xiàng)調(diào)整指令，但沒有提供相關(guān)的授權(quán)簽字和原始憑證等書面材料。對(duì)于這一事實(shí)，安達(dá)信也不予理睬。

　　(3)未適當(dāng)設(shè)計(jì)及規(guī)劃審計(jì)程序。安達(dá)信沒有按照GAAS 的要求，對(duì)世界通信的下列相關(guān)會(huì)計(jì)控制和程序進(jìn)行充分了解，導(dǎo)致其未能合理制定和實(shí)施有助于發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊的審計(jì)程序：結(jié)賬后調(diào)整分錄、準(zhǔn)備金轉(zhuǎn)回的規(guī)定、重組準(zhǔn)備和其他準(zhǔn)備金、線路成本的估計(jì)判斷及相關(guān)控制程序。

　　(4)未獲取足以支持其審計(jì)意見的審計(jì)證據(jù)，而是過(guò)分依賴管理當(dāng)局的聲明，對(duì)于世通在2000 年第三和第四季度以及2001 年第三季度至少將過(guò)去計(jì)提的16.35 億美元的準(zhǔn)備金用于沖銷線路成本的舞弊行為，安達(dá)信由于過(guò)分信賴管理當(dāng)局的聲明而沒發(fā)現(xiàn)[3]。

　　[ 案例2] 中天勤對(duì)銀廣夏的審計(jì)失敗案

　　中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所是我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)行脫鉤改制后屈指可數(shù)的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所。但對(duì)廣夏(銀川)實(shí)業(yè)股份有限公司的審計(jì)失敗給我國(guó)會(huì)計(jì)和審計(jì)界造成了無(wú)可挽回的負(fù)面影響。分析中天勤審計(jì)失敗的原因如下：

　　(1)未善盡職業(yè)專注。對(duì)于不符合國(guó)家稅法規(guī)定的異常增值稅及所得稅政策披露情況，中天勤派駐的審計(jì)人員沒有予以應(yīng)有關(guān)注。

　　(2)對(duì)關(guān)聯(lián)方交易的審核及揭露不當(dāng)。銀廣夏編制合并報(bào)表時(shí)，未抵消與子公司之間的關(guān)聯(lián)交易，也未按股權(quán)協(xié)議的比例合并子公司，從而虛增巨額資產(chǎn)和利潤(rùn)。中天勤派駐的注冊(cè)會(huì)計(jì)師卻未能發(fā)現(xiàn)或報(bào)告有關(guān)重大虛假問題。

　　(3)函證應(yīng)收賬款過(guò)程不當(dāng)。對(duì)天津廣夏的審計(jì)過(guò)程中，未要求公司債務(wù)人將回函直接寄達(dá)注冊(cè)會(huì)計(jì)師處，這樣就難以避免回函不被涂改或被偽造。

　　(4)未搜集充分及確鑿的證據(jù)，也未表現(xiàn)適當(dāng)程度的職業(yè)懷疑，而是輕信管理當(dāng)局的聲明。對(duì)于銀廣夏2000 年度主營(yíng)業(yè)務(wù)收入大幅增長(zhǎng)的同時(shí)生產(chǎn)用電的電費(fèi)費(fèi)用卻反而降低的情況沒有發(fā)現(xiàn)和報(bào)告。

　　從以上表格可以看出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗的十大因素，除了未收集充分確鑿的審計(jì)證據(jù)外，最嚴(yán)重的是在查核規(guī)劃及執(zhí)行過(guò)程，注冊(cè)會(huì)計(jì)師未保持適當(dāng)?shù)膽岩杉皩I(yè)上應(yīng)有的注意，即過(guò)度信賴客戶管理階層的陳述或聲明。因此為了避免審計(jì)失敗，除了切實(shí)做好事務(wù)所的品質(zhì)管理外，最重要的是會(huì)計(jì)師應(yīng)保持適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)專注及懷疑。

　　三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師規(guī)避或減少審計(jì)失敗的措施

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事審計(jì)工作，理應(yīng)努力查出財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)，但實(shí)務(wù)上卻無(wú)法保證必能完全做到。為了規(guī)避或減少審計(jì)失敗，應(yīng)該切實(shí)學(xué)習(xí)已頒布的審計(jì)準(zhǔn)則，吸取工作中的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)。根據(jù)對(duì)上述審計(jì)失敗的分析，規(guī)避或減少審計(jì)失敗的措施主要包括以下幾點(diǎn)。

　　1. 嚴(yán)格遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求。執(zhí)業(yè)中遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則與否是判別注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否具有過(guò)失的關(guān)鍵。因此，保持良好的職業(yè)道德，嚴(yán)格遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行業(yè)務(wù)、出具報(bào)告，對(duì)于避免審計(jì)失敗或在訴訟中保護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，具有舞弊的重要性。

　　2. 謹(jǐn)慎選擇客戶，深入了解和評(píng)估客戶的業(yè)務(wù)，簽訂業(yè)務(wù)約定書。這些評(píng)估項(xiàng)目，包括公司的營(yíng)運(yùn)活動(dòng)、重要管理階層的誠(chéng)信度、組織結(jié)構(gòu)的改變、更換會(huì)計(jì)師的真正理由等。3. 建立健全會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制制度。質(zhì)量控制是會(huì)計(jì)師事務(wù)所各項(xiàng)管理的核心。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)建立健全一套嚴(yán)密、科學(xué)的內(nèi)部質(zhì)量控制制度，并把這套制度落實(shí)到每個(gè)人、每個(gè)部門，保證整個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量[5]。

　　4. 投保責(zé)任險(xiǎn)。會(huì)計(jì)師從事簽證業(yè)務(wù)，事物的風(fēng)險(xiǎn)難免，應(yīng)購(gòu)買專業(yè)的責(zé)任保險(xiǎn)，以防萬(wàn)一。

　　5. 聘請(qǐng)懂行的律師。無(wú)論審計(jì)失敗還是經(jīng)營(yíng)失敗，都有可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師遭受法律訴訟。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)盡可能聘請(qǐng)熟悉有關(guān)法律責(zé)任的律師擔(dān)任顧問。這樣，在審計(jì)過(guò)程中遇到可能承擔(dān)責(zé)任的事項(xiàng)，可同律師商量，尋找避免法律訴訟的途徑。一旦發(fā)生訴訟，也邀請(qǐng)懂行的律師參與訴訟。