本文摘要：【摘要】在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，信息是決策者進(jìn)行各種決策的主要依據(jù)，在眾多信息中，會(huì)計(jì)信息和財(cái)務(wù)信息是決策者使用最多的信息，界定政府會(huì)計(jì)信息，認(rèn)清政府會(huì)計(jì)信息與政府財(cái)務(wù)信息的區(qū)別與聯(lián)系，是研究政府會(huì)計(jì)信息披露的前提。眾所周知，會(huì)計(jì)信息是會(huì)計(jì)人員
【摘要】在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下，信息是決策者進(jìn)行各種決策的主要依據(jù)，在眾多信息中，會(huì)計(jì)信息和財(cái)務(wù)信息是決策者使用最多的信息，界定政府會(huì)計(jì)信息，認(rèn)清政府會(huì)計(jì)信息與政府財(cái)務(wù)信息的區(qū)別與聯(lián)系，是研究政府會(huì)計(jì)信息披露的前提。眾所周知，會(huì)計(jì)信息是會(huì)計(jì)人員對(duì)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)交易事項(xiàng)根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)方法編制提供的會(huì)計(jì)活動(dòng)數(shù)據(jù)和相關(guān)資料。《小編推薦《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師》中華人民共和國(guó)財(cái)政部主管，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)主辦，現(xiàn)此期刊征稿》
【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)信息;信息披露;會(huì)計(jì)報(bào)表
一、會(huì)計(jì)信息披露的理論
關(guān)于政府會(huì)計(jì)，中外基本上沒(méi)有一個(gè)單獨(dú)的權(quán)威定義。美國(guó)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)對(duì)政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)提出了兩點(diǎn)要求：一是“按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，公允充分地報(bào)告政府部門(mén)的基金和帳群的財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)成果”;二是“確定和證實(shí)其對(duì)財(cái)務(wù)法規(guī)與合約條款的遵守”。該要求從會(huì)計(jì)在政府組織中的作用的角度來(lái)定義了政府會(huì)計(jì)。在我國(guó)，政府會(huì)計(jì)這一概念還只是學(xué)術(shù)界的提法，目前的正式文件中還沒(méi)出現(xiàn)過(guò)“政府會(huì)計(jì)”這一稱(chēng)謂，現(xiàn)在廣泛使用的是“預(yù)算會(huì)計(jì)”稱(chēng)謂。與國(guó)外“政府會(huì)計(jì)”名稱(chēng)相對(duì)應(yīng)的名詞，大致以表述為預(yù)算會(huì)計(jì)。因?yàn)槲覈?guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)也運(yùn)用于除盈利企業(yè)之外的非盈利組包括政府及其行政單位以及各類(lèi)事業(yè)單位，而且綜合運(yùn)用于我國(guó)的政府及其行單位以及各類(lèi)事業(yè)單位的專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)，也就只有預(yù)算會(huì)計(jì)，沒(méi)有其他什么會(huì)計(jì)了，因此無(wú)論是從預(yù)算會(huì)計(jì)運(yùn)用的單位的業(yè)務(wù)運(yùn)行目的上看，還是從會(huì)計(jì)的大類(lèi)看，我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)都大致相當(dāng)于國(guó)外的政府會(huì)計(jì)。
因?yàn)槲覈?guó)的政府會(huì)計(jì)規(guī)范與預(yù)算會(huì)計(jì)規(guī)范之間界限模糊，并且當(dāng)前我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)規(guī)范以財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)規(guī)范為核心展開(kāi)。從理論上說(shuō)，預(yù)算會(huì)計(jì)是指通過(guò)設(shè)立一套自我平衡的預(yù)算帳戶(hù)體系，運(yùn)用會(huì)計(jì)的程序和方法，對(duì)預(yù)算及預(yù)算收支執(zhí)行情況進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和記錄，以加強(qiáng)預(yù)算的會(huì)計(jì)控制，并通過(guò)預(yù)算與實(shí)際執(zhí)行情況的比較分析，定期向政府行政機(jī)關(guān)、立法機(jī)構(gòu)及其他相關(guān)部門(mén)報(bào)告預(yù)算執(zhí)行情況的會(huì)計(jì)信息，借以評(píng)價(jià)和考核政府當(dāng)局執(zhí)行預(yù)算收支的財(cái)務(wù)責(zé)任。所以，預(yù)算會(huì)計(jì)只是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一個(gè)側(cè)面的內(nèi)容，其目的是加強(qiáng)預(yù)算管理和控制，而不是為了反映政府的財(cái)務(wù)狀況。借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)定義并考慮政府會(huì)計(jì)自身的特點(diǎn)，可以對(duì)政府會(huì)計(jì)作如下理解：政府會(huì)計(jì)是以貨幣計(jì)量為主要手段，確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告政府組政府會(huì)計(jì)的概念可以表述為：對(duì)能以貨幣計(jì)量的政府及政府單位的財(cái)務(wù)收支活動(dòng)進(jìn)行核算與監(jiān)督，并連續(xù)、系統(tǒng)、全面地反映政府組織的各種財(cái)務(wù)受托責(zé)任的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。政府會(huì)計(jì)體系包括現(xiàn)行的總預(yù)算會(huì)計(jì)和行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)以及由政府財(cái)政撥款支持的事業(yè)單位會(huì)計(jì)。
二、會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)
政府會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)的選擇與政府會(huì)計(jì)信息披露存在密切的關(guān)系，在某種意義上，什么的目標(biāo)決定了什么樣的政府會(huì)計(jì)信息披露，包括政府會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容、方式、程度和質(zhì)量等問(wèn)題。我國(guó)政府會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)的選擇主要癥結(jié)在于披露的最高目標(biāo)是受托責(zé)任還是決策有用，就目前國(guó)內(nèi)學(xué)者研究現(xiàn)狀來(lái)看，大部分的觀點(diǎn)認(rèn)為披露的最高目標(biāo)應(yīng)該是受托責(zé)任，因?yàn)槭芡胸?zé)任是政府會(huì)計(jì)存在的基石，政府的公共受托責(zé)任體現(xiàn)在社會(huì)公共事務(wù)管理活動(dòng)的全過(guò)程，反映政府的受托責(zé)任是政府會(huì)計(jì)中一個(gè)非常重要的概念。并且政府會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)區(qū)別企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)，企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)主要是“決策有用性”，即只為與它有明確利益聯(lián)系的委托人提供會(huì)計(jì)信息。而政府會(huì)計(jì)有它自身的特殊性，它具有更加廣泛的社會(huì)責(zé)任，所以政府會(huì)計(jì)應(yīng)該有更高的追求，應(yīng)該將其會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)定位為受托責(zé)任，向整個(gè)社會(huì)提供有價(jià)值的信息產(chǎn)品，從而使所有的利益相關(guān)者因之受益。筆者認(rèn)為，受托責(zé)任與決策有用并非兩個(gè)相互矛盾的會(huì)計(jì)目標(biāo)，雖然兩者對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求不同：決策有用要求會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性、實(shí)用性，而受托責(zé)任要就會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性、可靠性。但并不影響兩者在一定的制度前提下可以共同存在，因?yàn)闆Q策有用和受托責(zé)任作為會(huì)計(jì)信息披露的目標(biāo)對(duì)信息的要求完全同質(zhì)。政府會(huì)計(jì)信息披露實(shí)現(xiàn)了決策有用目標(biāo)的同時(shí)，也就成為履行其對(duì)使用者的政府會(huì)計(jì)受托責(zé)任的一種手段。
三、新公共管理理論
新公共管理理論主要是在上世紀(jì)初發(fā)展起來(lái)的古典泰勒主義的管理原則所構(gòu)成的傳統(tǒng)公共管理理論基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的，它源自于兩大理論基礎(chǔ)：經(jīng)濟(jì)學(xué)理論(其中包括公共選擇理論、委托代理理論和交易成本理論和私人企業(yè)管理科學(xué)。20世紀(jì)70年代中期以后，西方社會(huì)在新管理理論的指導(dǎo)下紛紛掀起了政府改革運(yùn)動(dòng)，這些改革運(yùn)動(dòng)被稱(chēng)作“新公共管理”運(yùn)動(dòng)。新公共管理運(yùn)動(dòng)的主要內(nèi)容有政府角色的重新定位，建立追求效率、視公眾為客戶(hù)、采用私營(yíng)部門(mén)成功的管理手段并引入競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，提高政府服務(wù)供給的質(zhì)量和效率。新公共管理注重政府績(jī)效最大化目標(biāo)、服務(wù)的效率、效果和質(zhì)量、信息透明度等問(wèn)題，這必然要求政府提供符合新公共管理要求的相關(guān)財(cái)務(wù)信息，全面披露政府的財(cái)務(wù)狀況及財(cái)務(wù)績(jī)效信息，對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露提出新的挑戰(zhàn)。
一是對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)的要求。新公共管理理論要求視公眾為客戶(hù)，政府不再是“凌駕”于公眾之上的封閉機(jī)構(gòu)，而是負(fù)有責(zé)任的“企業(yè)家”，這就要求政府應(yīng)以顧客的需求為導(dǎo)向提供服務(wù)。在這種公共體制下，政府財(cái)務(wù)報(bào)告作為政府行政信息披露的重要部分，其根本目標(biāo)就是滿(mǎn)足公眾的需求，解除政府對(duì)公眾的受托責(zé)任。
二是對(duì)政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求。新公共管理理論要求建立高效的、民主的、公開(kāi)的政府，新公共管理要求建立高效率的民主的公開(kāi)的政府，這就要求我國(guó)政府財(cái)務(wù)信息披露必須真實(shí)、充分與透明，并擴(kuò)大財(cái)務(wù)報(bào)告的信息容量。但在改進(jìn)政府財(cái)務(wù)信息披露的探討中，應(yīng)該考慮成本問(wèn)題。
三是對(duì)政府會(huì)計(jì)信息的計(jì)量基礎(chǔ)的要求。新公共管理強(qiáng)調(diào)政府應(yīng)廣泛地采用私營(yíng)部門(mén)成功的管理手段并引入競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，如實(shí)施明確的績(jī)效目標(biāo)、重視人力資源管理、強(qiáng)調(diào)成本效率分析和全面質(zhì)量管理等。因此改革政府會(huì)計(jì)與政府會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題上借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)與信息披露的成功經(jīng)驗(yàn)成為必須。如政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告的編制基礎(chǔ)應(yīng)適度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，以便更好的記錄經(jīng)濟(jì)資源的流動(dòng)。如將企業(yè)會(huì)計(jì)中成本核算費(fèi)用分?jǐn)偟姆椒ㄒ胝畷?huì)計(jì)與會(huì)計(jì)信息披露中來(lái)，可以加強(qiáng)對(duì)政府可用資源的控制，從而降低政府的運(yùn)營(yíng)成本。新公共管理理論引入到政府管理之中，對(duì)政府的改革將是深刻的，因此，它對(duì)政府會(huì)計(jì)信息披露的影響亦將隨著實(shí)踐的發(fā)展變得更全面和更具體，其產(chǎn)生的影響將更深遠(yuǎn)。
四、會(huì)計(jì)信息供給與需求分析
FASB在1980年12月發(fā)布的第1號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《企業(yè)編制財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)》中將財(cái)務(wù)報(bào)告目標(biāo)的內(nèi)容歸納為三個(gè)方面：(1)誰(shuí)是財(cái)務(wù)信息的使用者;(2)信息使用者需要什么樣的財(cái)務(wù)信息;(3)能提供什么樣的財(cái)務(wù)信息11。筆者認(rèn)為研究政府會(huì)計(jì)信息供給問(wèn)題也要從這三方面著手，即會(huì)計(jì)信息披露應(yīng)當(dāng)圍繞政府為誰(shuí)(Who)提供會(huì)計(jì)信息、如何(How)提供會(huì)計(jì)信息、以及提供什么(What)會(huì)計(jì)信息，與此相對(duì)應(yīng)，政府會(huì)計(jì)信息也有它自身的需求。研究政府會(huì)計(jì)信息披露程度問(wèn)題，首先應(yīng)分析政府會(huì)計(jì)信息供給與需求，本文借助傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)和政治經(jīng)濟(jì)學(xué)加以解釋會(huì)計(jì)信息供給與需求對(duì)信息透明度的決定性。會(huì)計(jì)信息尤其是政府會(huì)計(jì)信息在本質(zhì)上屬于一種公共品。信息也是一種商品(或者說(shuō)資源)，信息市場(chǎng)客觀存在，從而在信息市場(chǎng)上也存在信息的生產(chǎn)(或供給)和消費(fèi)(或需求)，相應(yīng)地，就會(huì)產(chǎn)生信息的成本、價(jià)值及其市場(chǎng)價(jià)格等問(wèn)題。許多信息產(chǎn)品及信息服務(wù)也具有公共品的特征，例如，政府的各項(xiàng)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)、經(jīng)濟(jì)分析預(yù)測(cè)報(bào)告等，都是社會(huì)成員能夠免費(fèi)獲得的公共信息商品。信息產(chǎn)品可以成為社會(huì)成員共同享用的公共商品，這是顯而易見(jiàn)的。在使用上，信息的獲得并不是排他的，而是可以相互兼容的，也就是說(shuō)，信息產(chǎn)品能夠被無(wú)限多次地劃分，但無(wú)論劃分多少次，被劃分的信息產(chǎn)品的內(nèi)容都不會(huì)因此而損耗。信息產(chǎn)品數(shù)量和質(zhì)量與信息產(chǎn)品的使用頻率和使用目的無(wú)關(guān)，這就構(gòu)成了信息產(chǎn)品作為社會(huì)公共商品的基礎(chǔ)之一。
根據(jù)信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論，政府經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的特殊性和復(fù)雜性，政府會(huì)計(jì)信息則屬于公共商品，在信息市場(chǎng)上同樣存在信息的供給和需求，并且伴隨信息的供給與需求產(chǎn)生相應(yīng)的信息成本與信息價(jià)格。依據(jù)傳統(tǒng)的公共經(jīng)濟(jì)學(xué)的成本一收益理論，推導(dǎo)政府會(huì)計(jì)信息的供求關(guān)系�？紤]到信息供求影響因素的特殊性，我們可以作一些假定，例如考慮到信息內(nèi)容是不同的，而且可能是相互矛盾的，但為研究可操作性，暫且假定信息內(nèi)容都是同質(zhì)信息，并且從該角度出發(fā)設(shè)定信息量Q是可加總的。通過(guò)研讀相關(guān)文獻(xiàn)與經(jīng)濟(jì)學(xué)理論，發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的供給量與會(huì)計(jì)信息的透明度存在一種潛在的對(duì)應(yīng)關(guān)系，即會(huì)計(jì)信息透明度是會(huì)計(jì)信息供給量的函數(shù)，假設(shè)其他各種變量保持不變，根據(jù)上述推理關(guān)系。通過(guò)上述理論分析，可知要實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息充分披露，必須根據(jù)信息需求與供給合理確定均衡的信息數(shù)量和質(zhì)量，該均衡的信息數(shù)量和質(zhì)量是指信息需求者需要的信息和政府能提供的信息達(dá)到一種均衡的狀態(tài)，使政府披露會(huì)計(jì)信息的邊際成本小于或等于邊際收益。會(huì)計(jì)信息披露是信息供給者和需求者相互博弈的結(jié)果，本文所說(shuō)會(huì)計(jì)信息披露并不是說(shuō)需求者需要什么信息就一定要提供什么信息，而是說(shuō)盡可能地滿(mǎn)足使用者需要，達(dá)到會(huì)計(jì)信息的供需均衡。政府會(huì)計(jì)信息披露目標(biāo)所要回答的主要是三個(gè)問(wèn)題:誰(shuí)是財(cái)務(wù)報(bào)告的信息使用者;他們需要什么樣的信息;財(cái)務(wù)報(bào)告能提供什么信息。
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