本文摘要：【摘要】在市場經(jīng)濟體制下，信息是決策者進行各種決策的主要依據(jù)，在眾多信息中，會計信息和財務(wù)信息是決策者使用最多的信息，界定政府會計信息，認清政府會計信息與政府財務(wù)信息的區(qū)別與聯(lián)系，是研究政府會計信息披露的前提。眾所周知，會計信息是會計人員
【摘要】在市場經(jīng)濟體制下，信息是決策者進行各種決策的主要依據(jù)，在眾多信息中，會計信息和財務(wù)信息是決策者使用最多的信息，界定政府會計信息，認清政府會計信息與政府財務(wù)信息的區(qū)別與聯(lián)系，是研究政府會計信息披露的前提。眾所周知，會計信息是會計人員對發(fā)生的經(jīng)濟交易事項根據(jù)企業(yè)會計準則、會計政策、會計方法編制提供的會計活動數(shù)據(jù)和相關(guān)資料。《小編推薦《中國注冊會計師》中華人民共和國財政部主管，中國注冊會計師協(xié)會主辦，現(xiàn)此期刊征稿》
【關(guān)鍵詞】會計信息;信息披露;會計報表
一、會計信息披露的理論
關(guān)于政府會計，中外基本上沒有一個單獨的權(quán)威定義。美國政府會計準則委員會對政府會計系統(tǒng)提出了兩點要求：一是“按照公認會計原則，公允充分地報告政府部門的基金和帳群的財務(wù)狀況和財務(wù)經(jīng)營成果”;二是“確定和證實其對財務(wù)法規(guī)與合約條款的遵守”。該要求從會計在政府組織中的作用的角度來定義了政府會計。在我國，政府會計這一概念還只是學術(shù)界的提法，目前的正式文件中還沒出現(xiàn)過“政府會計”這一稱謂，現(xiàn)在廣泛使用的是“預(yù)算會計”稱謂。與國外“政府會計”名稱相對應(yīng)的名詞，大致以表述為預(yù)算會計。因為我國的預(yù)算會計也運用于除盈利企業(yè)之外的非盈利組包括政府及其行政單位以及各類事業(yè)單位，而且綜合運用于我國的政府及其行單位以及各類事業(yè)單位的專業(yè)會計，也就只有預(yù)算會計，沒有其他什么會計了，因此無論是從預(yù)算會計運用的單位的業(yè)務(wù)運行目的上看，還是從會計的大類看，我國的預(yù)算會計都大致相當于國外的政府會計。
因為我國的政府會計規(guī)范與預(yù)算會計規(guī)范之間界限模糊，并且當前我國的預(yù)算會計規(guī)范以財政總預(yù)算會計規(guī)范為核心展開。從理論上說，預(yù)算會計是指通過設(shè)立一套自我平衡的預(yù)算帳戶體系，運用會計的程序和方法，對預(yù)算及預(yù)算收支執(zhí)行情況進行確認、計量和記錄，以加強預(yù)算的會計控制，并通過預(yù)算與實際執(zhí)行情況的比較分析，定期向政府行政機關(guān)、立法機構(gòu)及其他相關(guān)部門報告預(yù)算執(zhí)行情況的會計信息，借以評價和考核政府當局執(zhí)行預(yù)算收支的財務(wù)責任。所以，預(yù)算會計只是財務(wù)會計的一個側(cè)面的內(nèi)容，其目的是加強預(yù)算管理和控制，而不是為了反映政府的財務(wù)狀況。借鑒企業(yè)會計定義并考慮政府會計自身的特點，可以對政府會計作如下理解：政府會計是以貨幣計量為主要手段，確認、計量、記錄、報告政府組政府會計的概念可以表述為：對能以貨幣計量的政府及政府單位的財務(wù)收支活動進行核算與監(jiān)督，并連續(xù)、系統(tǒng)、全面地反映政府組織的各種財務(wù)受托責任的會計信息系統(tǒng)。政府會計體系包括現(xiàn)行的總預(yù)算會計和行政單位預(yù)算會計以及由政府財政撥款支持的事業(yè)單位會計。
二、會計信息披露目標
政府會計信息披露目標的選擇與政府會計信息披露存在密切的關(guān)系，在某種意義上，什么的目標決定了什么樣的政府會計信息披露，包括政府會計信息披露的內(nèi)容、方式、程度和質(zhì)量等問題。我國政府會計信息披露目標的選擇主要癥結(jié)在于披露的最高目標是受托責任還是決策有用，就目前國內(nèi)學者研究現(xiàn)狀來看，大部分的觀點認為披露的最高目標應(yīng)該是受托責任，因為受托責任是政府會計存在的基石，政府的公共受托責任體現(xiàn)在社會公共事務(wù)管理活動的全過程，反映政府的受托責任是政府會計中一個非常重要的概念。并且政府會計信息披露目標區(qū)別企業(yè)會計信息披露目標，企業(yè)會計信息披露目標主要是“決策有用性”，即只為與它有明確利益聯(lián)系的委托人提供會計信息。而政府會計有它自身的特殊性，它具有更加廣泛的社會責任，所以政府會計應(yīng)該有更高的追求，應(yīng)該將其會計信息披露目標定位為受托責任，向整個社會提供有價值的信息產(chǎn)品，從而使所有的利益相關(guān)者因之受益。筆者認為，受托責任與決策有用并非兩個相互矛盾的會計目標，雖然兩者對會計信息質(zhì)量的要求不同：決策有用要求會計信息的相關(guān)性、實用性，而受托責任要就會計信息的真實性、可靠性。但并不影響兩者在一定的制度前提下可以共同存在，因為決策有用和受托責任作為會計信息披露的目標對信息的要求完全同質(zhì)。政府會計信息披露實現(xiàn)了決策有用目標的同時，也就成為履行其對使用者的政府會計受托責任的一種手段。
三、新公共管理理論
新公共管理理論主要是在上世紀初發(fā)展起來的古典泰勒主義的管理原則所構(gòu)成的傳統(tǒng)公共管理理論基礎(chǔ)上發(fā)展起來的，它源自于兩大理論基礎(chǔ)：經(jīng)濟學理論(其中包括公共選擇理論、委托代理理論和交易成本理論和私人企業(yè)管理科學。20世紀70年代中期以后，西方社會在新管理理論的指導(dǎo)下紛紛掀起了政府改革運動，這些改革運動被稱作“新公共管理”運動。新公共管理運動的主要內(nèi)容有政府角色的重新定位，建立追求效率、視公眾為客戶、采用私營部門成功的管理手段并引入競爭機制，提高政府服務(wù)供給的質(zhì)量和效率。新公共管理注重政府績效最大化目標、服務(wù)的效率、效果和質(zhì)量、信息透明度等問題，這必然要求政府提供符合新公共管理要求的相關(guān)財務(wù)信息，全面披露政府的財務(wù)狀況及財務(wù)績效信息，對政府會計信息披露提出新的挑戰(zhàn)。
一是對政府會計信息披露目標的要求。新公共管理理論要求視公眾為客戶，政府不再是“凌駕”于公眾之上的封閉機構(gòu)，而是負有責任的“企業(yè)家”，這就要求政府應(yīng)以顧客的需求為導(dǎo)向提供服務(wù)。在這種公共體制下，政府財務(wù)報告作為政府行政信息披露的重要部分，其根本目標就是滿足公眾的需求，解除政府對公眾的受托責任。
二是對政府會計信息質(zhì)量的要求。新公共管理理論要求建立高效的、民主的、公開的政府，新公共管理要求建立高效率的民主的公開的政府，這就要求我國政府財務(wù)信息披露必須真實、充分與透明，并擴大財務(wù)報告的信息容量。但在改進政府財務(wù)信息披露的探討中，應(yīng)該考慮成本問題。
三是對政府會計信息的計量基礎(chǔ)的要求。新公共管理強調(diào)政府應(yīng)廣泛地采用私營部門成功的管理手段并引入競爭機制，如實施明確的績效目標、重視人力資源管理、強調(diào)成本效率分析和全面質(zhì)量管理等。因此改革政府會計與政府會計信息披露問題上借鑒企業(yè)會計與信息披露的成功經(jīng)驗成為必須。如政府會計與財務(wù)報告的編制基礎(chǔ)應(yīng)適度引入權(quán)責發(fā)生制，以便更好的記錄經(jīng)濟資源的流動。如將企業(yè)會計中成本核算費用分攤的方法引入政府會計與會計信息披露中來，可以加強對政府可用資源的控制，從而降低政府的運營成本。新公共管理理論引入到政府管理之中，對政府的改革將是深刻的，因此，它對政府會計信息披露的影響亦將隨著實踐的發(fā)展變得更全面和更具體，其產(chǎn)生的影響將更深遠。
四、會計信息供給與需求分析
FASB在1980年12月發(fā)布的第1號財務(wù)會計概念公告《企業(yè)編制財務(wù)報告的目標》中將財務(wù)報告目標的內(nèi)容歸納為三個方面：(1)誰是財務(wù)信息的使用者;(2)信息使用者需要什么樣的財務(wù)信息;(3)能提供什么樣的財務(wù)信息11。筆者認為研究政府會計信息供給問題也要從這三方面著手，即會計信息披露應(yīng)當圍繞政府為誰(Who)提供會計信息、如何(How)提供會計信息、以及提供什么(What)會計信息，與此相對應(yīng)，政府會計信息也有它自身的需求。研究政府會計信息披露程度問題，首先應(yīng)分析政府會計信息供給與需求，本文借助傳統(tǒng)經(jīng)濟學和政治經(jīng)濟學加以解釋會計信息供給與需求對信息透明度的決定性。會計信息尤其是政府會計信息在本質(zhì)上屬于一種公共品。信息也是一種商品(或者說資源)，信息市場客觀存在，從而在信息市場上也存在信息的生產(chǎn)(或供給)和消費(或需求)，相應(yīng)地，就會產(chǎn)生信息的成本、價值及其市場價格等問題。許多信息產(chǎn)品及信息服務(wù)也具有公共品的特征，例如，政府的各項統(tǒng)計數(shù)據(jù)、經(jīng)濟分析預(yù)測報告等，都是社會成員能夠免費獲得的公共信息商品。信息產(chǎn)品可以成為社會成員共同享用的公共商品，這是顯而易見的。在使用上，信息的獲得并不是排他的，而是可以相互兼容的，也就是說，信息產(chǎn)品能夠被無限多次地劃分，但無論劃分多少次，被劃分的信息產(chǎn)品的內(nèi)容都不會因此而損耗。信息產(chǎn)品數(shù)量和質(zhì)量與信息產(chǎn)品的使用頻率和使用目的無關(guān)，這就構(gòu)成了信息產(chǎn)品作為社會公共商品的基礎(chǔ)之一。
根據(jù)信息經(jīng)濟學的理論，政府經(jīng)濟活動的特殊性和復(fù)雜性，政府會計信息則屬于公共商品，在信息市場上同樣存在信息的供給和需求，并且伴隨信息的供給與需求產(chǎn)生相應(yīng)的信息成本與信息價格。依據(jù)傳統(tǒng)的公共經(jīng)濟學的成本一收益理論，推導(dǎo)政府會計信息的供求關(guān)系�？紤]到信息供求影響因素的特殊性，我們可以作一些假定，例如考慮到信息內(nèi)容是不同的，而且可能是相互矛盾的，但為研究可操作性，暫且假定信息內(nèi)容都是同質(zhì)信息，并且從該角度出發(fā)設(shè)定信息量Q是可加總的。通過研讀相關(guān)文獻與經(jīng)濟學理論，發(fā)現(xiàn)會計信息的供給量與會計信息的透明度存在一種潛在的對應(yīng)關(guān)系，即會計信息透明度是會計信息供給量的函數(shù)，假設(shè)其他各種變量保持不變，根據(jù)上述推理關(guān)系。通過上述理論分析，可知要實現(xiàn)會計信息充分披露，必須根據(jù)信息需求與供給合理確定均衡的信息數(shù)量和質(zhì)量，該均衡的信息數(shù)量和質(zhì)量是指信息需求者需要的信息和政府能提供的信息達到一種均衡的狀態(tài)，使政府披露會計信息的邊際成本小于或等于邊際收益。會計信息披露是信息供給者和需求者相互博弈的結(jié)果，本文所說會計信息披露并不是說需求者需要什么信息就一定要提供什么信息，而是說盡可能地滿足使用者需要，達到會計信息的供需均衡。政府會計信息披露目標所要回答的主要是三個問題:誰是財務(wù)報告的信息使用者;他們需要什么樣的信息;財務(wù)報告能提供什么信息。
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