基于PDCA循環(huán)的會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制研究

　　摘要:審計質(zhì)量對會計師事務(wù)所的聲譽(yù)至關(guān)重要。因此，會計師事務(wù)所應(yīng)重視審計質(zhì)量并制定質(zhì)量控制制度以保證審計質(zhì)量。作為我國最具代表性的十大會計師事務(wù)所之一的立信會計師事務(wù)所，在2018年收到了3份來自中國證監(jiān)會的行政處罰決定書。梳理了立信受處罰情況，借鑒質(zhì)量管理中的PDCA循環(huán)理論，運(yùn)用案例研究法對立信審計金亞科技的案例進(jìn)行深入探討，從計劃(P)、執(zhí)行(D)、檢查(C)、處理(A)4個環(huán)節(jié)深入剖析了立信在進(jìn)行金亞科技審計業(yè)務(wù)時存在的具體問題及其原因，最終基于PDCA循環(huán)理論從會計師事務(wù)所的角度提出加強(qiáng)審計質(zhì)量控制的優(yōu)化建議。

　　關(guān)鍵詞:會計師事務(wù)所;審計質(zhì)量;審計質(zhì)量控制;PDCA循環(huán)

　　0引言

　　注冊會計師(CPA)被譽(yù)為“經(jīng)濟(jì)警察”，會計師事務(wù)所應(yīng)該秉承對股東與公眾的受托責(zé)任，提高審計質(zhì)量，飾演好自身的角色。然而近幾年頻頻曝光的審計丑聞(如大智慧審計案、金亞科技審計案、康美藥業(yè)審計案等)嚴(yán)重影響了我國資本市場的穩(wěn)定發(fā)展，也使得社會公眾對CPA及整個審計行業(yè)產(chǎn)生疑惑與質(zhì)疑。為了恢復(fù)注冊會計師的權(quán)威與審計行業(yè)公信力，使會計師事務(wù)所發(fā)揮真正的作用，會計師事務(wù)所加強(qiáng)審計質(zhì)量控制是迫在眉睫的任務(wù)。本文運(yùn)用案例研究法，深刻解剖金亞科技造假手段，并基于PDCA循環(huán)理論找出立信會計師事務(wù)所(以下簡稱“立信”)在審計中的問題并分析其原因，最后從PDCA角度提出會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制的優(yōu)化建議。

　　1文獻(xiàn)回顧與理論基礎(chǔ)

　　1.1文獻(xiàn)回顧

　　DeAnglo[1]最早提出審計質(zhì)量概念，他認(rèn)為審計質(zhì)量有兩個維度:一是重大財務(wù)錯報能夠被查出;二是必須揭露查出來的財務(wù)錯報。Davidson[2]認(rèn)為，審計質(zhì)量是注冊會計師是否可以檢查出被審客戶為了呈現(xiàn)好的經(jīng)營情況而做出的虛假信息的能力。孫寶厚[3]認(rèn)為，可以從外延與內(nèi)涵兩個角度去闡述審計質(zhì)量:從內(nèi)涵角度，審計質(zhì)量是審計結(jié)果與被審單位真實情況的契合程度;從外延角度，審計質(zhì)量是審計報告使用者對審計結(jié)果的滿意程度。

　　財會論文范例：事業(yè)單位新舊會計制度比較探討

　　《中國審計大辭典》認(rèn)為，審計質(zhì)量控制是一個比較完整的系統(tǒng)性工程，從承接審計業(yè)務(wù)之前的準(zhǔn)備工作、審計工作的執(zhí)行與檢查和審計工作結(jié)束階段時發(fā)布的審計報告都旨在實現(xiàn)制定的審計目標(biāo)并出具高質(zhì)量的審計報告。澳大利亞新南威爾士審計署[4]發(fā)現(xiàn)，有些審計機(jī)構(gòu)圍繞國際組織質(zhì)量管理標(biāo)準(zhǔn)體系的要求調(diào)整其質(zhì)量保證的方法。Lennox[5]通過研究認(rèn)為，會計師事務(wù)所由于并購活動使得執(zhí)業(yè)規(guī)模變大，同時審計質(zhì)量也會隨之而提高。

　　唐建新等[6]研究表明，會計師事務(wù)所擴(kuò)張的實質(zhì)性整合是提高審計質(zhì)量的關(guān)鍵�？讓帉幒屠钛�[7]研究認(rèn)為，組織形式為特殊普通合伙制的會計師事務(wù)所與有限責(zé)任制的會計師事務(wù)所相比，其審計質(zhì)量的控制效果相對較好，直接原因是特殊普通合伙制事務(wù)所需要承擔(dān)的責(zé)任更大。劉文軍[8]以操縱性應(yīng)計利潤作為審計質(zhì)量的度量指標(biāo)，研究發(fā)現(xiàn)會計師事務(wù)所在中注協(xié)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查后客戶的操縱性應(yīng)計利潤顯著降低，表明執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查提高了會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量。呂勁松和鄧世軍[9]從政策落實情況跟蹤審計中審計判斷的重要性出發(fā)，研究分析審計人員對政策目標(biāo)和政策背景的認(rèn)識、對審計對象的認(rèn)識、對組織方式及其影響的認(rèn)識，以及審計人員的綜合素質(zhì)等是影響審計判斷質(zhì)量的主要因素。

　　綜上所述，審計質(zhì)量與審計質(zhì)量控制一直都受到學(xué)術(shù)界的關(guān)注，其影響因素也是國內(nèi)外研究的重點。堅持執(zhí)行審計質(zhì)量控制不僅有利于會計師事務(wù)所的發(fā)展，更能推進(jìn)整個行業(yè)及社會經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步。有不少國內(nèi)外學(xué)者結(jié)合社會的實際發(fā)展?fàn)顩r，從會計師事務(wù)所與審計客戶兩個層面加以實證分析，得出注冊會計師的獨(dú)立性和專業(yè)勝任能力、會計師事務(wù)所的規(guī)模和組織形式都是影響審計質(zhì)量的重要因素�？墒�，近年來頻頻出現(xiàn)的審計失敗案例使學(xué)術(shù)界與實務(wù)界進(jìn)一步認(rèn)識到加強(qiáng)會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制的必要性與緊迫性。這也為創(chuàng)新審計質(zhì)量控制方法與思路提供了契機(jī)。

　　1.2理論基礎(chǔ)

　　PDCA循環(huán)又稱為“戴明環(huán)”，是由美國質(zhì)量管理專家戴明教授提出來的。戴明環(huán)包含了4個關(guān)鍵的階段，分別為Plan(計劃)、Do(執(zhí)行)、Check(檢查)、Action(處理)。計劃即建立目標(biāo)、擬訂方案，為后續(xù)工作提供行動指南;執(zhí)行即根據(jù)制定的具體方案實施相關(guān)程序;檢查即對執(zhí)行過程進(jìn)行總結(jié)，找出問題，追蹤計劃是否落實與預(yù)期效果是否得到體現(xiàn);處理即對總結(jié)的結(jié)果進(jìn)行處理，匯集多方意見，進(jìn)行廣泛檢討，推廣總結(jié)出的成功經(jīng)驗、總結(jié)出現(xiàn)的教訓(xùn)。沒有解決的問題自動進(jìn)入下一次的PDCA循環(huán)。PDCA循環(huán)的實質(zhì)就是它的循環(huán)過程，4個階段就是4個小節(jié)，形成大環(huán)與小環(huán)，大環(huán)套小環(huán)，相互促進(jìn)，相互補(bǔ)充。對循環(huán)過程中出現(xiàn)的問題及時解決，未解決的問題自動轉(zhuǎn)到下一個循環(huán)。每一次循環(huán)中未解決與未發(fā)現(xiàn)的問題都將會是下一次PDCA循環(huán)中自我完善的動力。

　　22016—2018年會計師事務(wù)所受處罰情況

　　2.1會計師事務(wù)所受處罰統(tǒng)計

　　頻頻曝出的審計丑聞使越來越多的會計師事務(wù)所被中國證監(jiān)會點名，并給予相應(yīng)的行政處罰。立信作為我國影響力較大的會計師事務(wù)所之一，其審計質(zhì)量控制體系理應(yīng)比較完備，但是在2016—2018年3年內(nèi)，立信受到中國證監(jiān)會處罰的次數(shù)在國內(nèi)十大會計師事務(wù)所中排名第1，受到處罰的注冊會計師人數(shù)也最多。

　　3立信審計金亞科技案例分析

　　3.1金亞科技簡介

　　2000年，金亞科技股份有限公司(以下簡稱“金亞科技”)成立于四川省成都市，注冊資金3.46億元。2009年，金亞科技成功在深圳證券交易所創(chuàng)業(yè)板上市(股票代碼:300028)，成為創(chuàng)業(yè)板第一批上市公司。

　　金亞科技主營產(chǎn)品有數(shù)字化用戶信息網(wǎng)絡(luò)終端產(chǎn)品、電子產(chǎn)品和通信設(shè)備等。金亞科技成功上市之后，為了使產(chǎn)品走向全世界，開始開展大規(guī)模的并購業(yè)務(wù)，接踵而至的并購活動表面上好像打開了金亞科技通向世界的大門，實際上非但沒有達(dá)到預(yù)想的效果，反而使金亞科技資金鏈斷裂，損失慘重。此時，我國數(shù)字電視行業(yè)的發(fā)展飛速，金亞科技迎面而來的是巨大的競爭壓力。金亞科技行業(yè)優(yōu)勢喪失，出現(xiàn)財務(wù)危機(jī)，其管理當(dāng)局便陷入了會計造假的深淵。2015年，金亞科技準(zhǔn)備溢價將近15倍對成都天象互動科技有限公司的全部股權(quán)進(jìn)行收購，這條消息引起市場一片嘩然，金亞科技的股票價格隨著這條消息瘋狂上漲，紙始終是包不住火的，此時的證監(jiān)會已經(jīng)對本次的并購行為產(chǎn)生懷疑并著手調(diào)查，金亞科技的造假事實也終于浮出水面。

　　金亞科技在被中國證監(jiān)會立案調(diào)查后，于2016年8月31日發(fā)布自查公告，更正相關(guān)的財務(wù)信息，披露以前年度存在的重大會計差錯。依據(jù)金亞科技的自查報告披露信息，2014年度貨幣資金、其他應(yīng)收款、其他非流動資產(chǎn)等9大財務(wù)指標(biāo)更正金額將近12億元，調(diào)整之后，金亞科技2014年度的真實營業(yè)利潤為負(fù)，更正后的凈利潤只占到更正前凈利潤的26.9%。

　　4基于PDCA理論對會計師事務(wù)所審計質(zhì)量控制的建議

　　4.1審計工作計劃

　　(P)一份完備的審計工作計劃是后續(xù)審計工作質(zhì)量的行動指南，計劃制訂過程中需要做好以下工作:第一，在接受業(yè)務(wù)委托之前，對審計客戶經(jīng)營狀況與內(nèi)部控制進(jìn)行初步風(fēng)險評估，并結(jié)合對自身獨(dú)立性要求及專業(yè)勝任能力的分析，決定是否承接該項審計委托;第二，在承接審計業(yè)務(wù)后，審計人員應(yīng)該通過詢問、檢查、實地觀察等方式對被審計單位經(jīng)營情況、內(nèi)部控制等進(jìn)行詳細(xì)了解，初步確定審計計劃與重要性水平;第三，審計師在進(jìn)行審計工作時應(yīng)該時刻保持必要的職業(yè)懷疑與專業(yè)能力，對所有的異常狀況加以重視并追加審計程序，不斷修改審計工作計劃。

　　5結(jié)語

　　審計質(zhì)量控制的效果決定著審計報告的真實性程度，決定著會計師事務(wù)所的發(fā)展。有效控制審計質(zhì)量也是會計師事務(wù)所承擔(dān)社會責(zé)任的體現(xiàn)。本文首先介紹審計質(zhì)量控制的相關(guān)理論與立信審計處罰情況，然后對立信審計金亞科技的案例進(jìn)行深刻剖析，總結(jié)出立信在進(jìn)行審計工作時在PDCA這4個環(huán)節(jié)存在的問題，并對問題進(jìn)行原因分析，最后基于PDCA循環(huán)理論對審計計劃的制定、審計程序的執(zhí)行、審計工作的復(fù)核、審計過程的總結(jié)與處理上分別提出建議。

　　參考文獻(xiàn)

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　　[3]孫寶厚.關(guān)于全面審計質(zhì)量控制若干關(guān)鍵問題的思考[J].審計研究，2008(2):3-10.

　　[4]吳宗良.澳大利亞新南威爾士州審計工作考察及思考[J].浙江審計，2003(4):43-44.

　　作者：賀勇黃墨軒楊梅

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